I SA/Łd 680/14

Uzasadnienie

W 2004 r. N. D. prowadziła działalność gospodarczą w zakresie usług transportowych i handlu opałem, opodatkowaną na zasadach ogólnych. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł. zakwestionował rozliczenie podatniczki uznając, że uwzględniła w nim wydatki na zakup paliwa mimo, że nie przedstawiła rzetelnych dowodów na ich poniesienie i decyzją z dnia [...] stycznia 2012 r. określił podatniczce oraz D. S. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r.

Utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w decyzji z [...] kwietnia 2012 r. wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł. postanowieniem z dnia 6 grudnia 2010 r. wszczął dochodzenie w sprawie o przestępstwo skarbowe polegające na podaniu przez N. D. nieprawdziwych danych w korekcie zeznania podatkowego PIT-36 złożonej wspólnie z małżonkiem, dotyczącej roku podatkowego 2004, tj. o przestępstwo skarbowe określone w art. 56 § 2 ustawy z dnia 10 września 1999 r. – Kodeks karny skarbowy (t. j. Dz. U. z 2013 r., poz. 186 ze zm.). Organ odwoławczy zakwestionował zaliczenie przez podatniczkę do kosztów prowadzonej działalności gospodarczej części wydatków poniesionych na zakup oleju napędowego, zużytego przy świadczeniu usług transportowych. Na potwierdzenie tych wydatków strona przedstawiła 23 faktury wystawione przez A spółkę z o.o. w J. Tymczasem w toku prowadzonego postępowania stwierdzono, że nie dokumentują one rzeczywistych transakcji gospodarczych i nie mogą stanowić dowodów księgowych stanowiących podstawę do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów.

Ustalenie to zostało oparte na materiałach dowodowych zebranych w szeregu postępowań podatkowych i karnych toczących się m.in. przeciwko prezesowi zarządu spółki A oraz kontrahentom tej spółki. Z materiałów tych wynikało, że spółka A nie posiadała oleju napędowego, który miała sprzedawać podatniczce. Organ drugiej instancji wyjaśnił, że w swojej działalności spółka A, aby stworzyć możliwość wystawiania faktur VAT na olej napędowy, w celu uzyskania w księgach rachunkowych zgodności stanów magazynowych paliwa, dokumentowała jego zakup "pustymi" fakturami pochodzącymi od firm "słupów", które nie były właścicielami oleju napędowego. Spółka ta zatem choć formalnie istniała, to w rzeczywistości nie dokonywała dokumentowanych zdarzeń. Sporządzanie przez nią nierzetelnych dokumentów było celowe i miało stworzyć pozory przeprowadzanych transakcji, aby ukryć fakt wprowadzania do obrotu gospodarczego oleju opałowego niewiadomego pochodzenia jako oleju napędowego. Fikcyjność transakcji stwierdzonych fakturami wystawionymi przez spółkę A znalazła potwierdzenie w ostatecznych decyzjach wydanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z., na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., powoływanej dalej jako "ustawa o VAT"), którymi zobowiązano ww. spółkę do zapłaty VAT zawartego w szczegółowo wymienionych fakturach.

Podnosząc, że w niniejszej sprawie z zebranego materiału dowodowego wynikało, że sporne faktury nie odzwierciedlały faktycznego przebiegu transakcji gospodarczych pod względem podmiotowym, jak i przedmiotowym (rodzaj paliwa), organ uznał, że wydatki ujęte w tych fakturach nie mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 23 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej "O.p."). Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że organ I instancji zasadnie odstąpił od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania przyjmując, że dowody uzyskane w toku postępowania nie pozwalają na określenie podstawy opodatkowania.

Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez pełnomocnika podatników, który wniósł o jej uchylenie oraz zasądzenie kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wyrokiem z dnia 12 września 2012 r. w sprawie I SA/Łd 686/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił zaskarżoną decyzję.

Sąd podzielił ustalenia organów co do braku autentyczności zakwestionowanych faktur - skoro wadliwie wskazywały osobę sprzedawcy, to w konsekwencji oznaczało to, że nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Jednakże, w ocenie Sądu, samo ujawnienie wadliwości dokumentu księgowego nie daje automatycznie podstaw do eliminacji określonego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu. Zakwestionowanie takiego wydatku wymaga przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego co do faktu wystąpienia zdarzenia gospodarczego oraz przyczyn wadliwości dokumentu księgowego. O tym, czy dany wydatek jest kosztem uzyskania przychodu, decyduje treść art. 22 ust. 1 oraz 23 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm. – dalej "u.p.d.o.f.").

Sąd zgodził się z organami, że wykazanie spełnienia ustawowych wymogów niezbędnych dla zaliczenia określonego wydatku do kosztów uzyskania przychodu, co do zasady obciąża podatnika. Jednakże w sytuacji gdy z przyczyn nie leżących po stronie podatnika, nie może on precyzyjnie wskazać sprzedawcy towaru nabytego w celu uzyskania przychodu, a wiedzę taką posiada organ z urzędu, to zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej, wynikającą z art. 122 O.p., wiedza ta powinna być wykorzystana w celu prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy. Sąd podniósł, że istota procederu pozwalała przyjąć, że do nabycia towaru faktycznie dochodziło, w szczególności przez przedsiębiorców prowadzących firmy transportowe - tak jak skarżąca. W rzeczywistości kto inny był właścicielem i sprzedawcą paliwa, niż podmioty wskazane w zakwestionowanych fakturach, mimo to jednak osoba faktycznego sprzedawcy została zidentyfikowana przez organy podatkowe (A. K.).

W świetle przywołanych przez Sąd I instancji poglądów uznano, że wadliwość ksiąg rachunkowych (nierzetelność) nie pozbawia podatnika kosztów uzyskania przychodów bezwarunkowo i w każdej sytuacji, ale też dotyka istotnej kwestii – środków dowodowych, które podatnik może użyć dla dowodzenia faktycznego poniesienia wydatku. W ocenie Sądu, jeśli organ z urzędu zgromadzi dowody, albo podatnik w toku postępowania wskaże na wiarygodne źródła nie będące jednak dowodami księgowymi, to organy mimo nierzetelności ksiąg rachunkowych (wynikającej z zapisów opartych na nierzetelnych fakturach), mają obowiązek uwzględnić taki koszt w decyzji podatkowej, ewentualnie oszacować podstawę opodatkowania.

Wskazując na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 21 czerwca 2012 r. w połączonych sprawach C-80/11 i C-142/11 Sąd stwierdził, że organ podatkowy zobowiązany jest wykazać w sposób prawnie wymagany istnienie obiektywnych przesłanek prowadzących do wniosku, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, iż transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu.

Uwzględniając zarzuty skargi kasacyjnej złożonej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., wyrokiem z 27 marca 2014 r. (II FSK 167/13) Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi.

W uzasadnieniu wskazał, że jakkolwiek każdy wydatek celowo poniesiony z zamiarem uzyskania przychodu, poza wyraźnie wskazanymi w art. 23 u.p.d.o.f., powinien być uznany za koszt uzyskania przychodu, to przy ocenie istnienia okoliczności uzasadniających potrącenie kosztów na podstawie art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. nie można pomijać zasad ich dokumentowania. Podkreślił, że koszty te muszą wynikać z prawidłowo prowadzonej księgi przychodów i rozchodów (art. 24 ust. 2, art. 24a ust. 1 u.p.d.o.f.), a skarżąca nie zastosowała się do obowiązujących zasad prowadzenia księgi przychodów i rozchodów, ponieważ za podstawę wpisów przyjęła faktury, które nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji gospodarczych. Tym samym uniemożliwiła określenie dochodu z uwzględnieniem dowodu, jaki stanowiły te księgi.

NSA zaznaczył, że dokonywane przez podatniczkę zapisy w księdze, w części dotyczącej zakwestionowanych faktur, nie odzwierciedlały stanu rzeczywistego, były zatem nierzetelne.

Sąd odwoławczy argumentował, że to na skarżącej a nie na organach podatkowych, spoczywało wskazanie środków dowodowych pozwalających na ustalenie, na rzecz jakich podmiotów ponosiła wydatki i w jakiej wysokości. Nie ma także znaczenia to, czy podatnik w sposób zawiniony (np. na skutek braku dbałości o własne interesy gospodarcze, bądź w sposób zamierzony), czy też niezawiniony, dokonywał rozliczenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie tzw. "pustych faktur". Istotny jest jedynie fakt, że faktury te nie odzwierciedlały faktycznych transakcji, ich wystawca nie był dostawcą towaru w nich wymienionego.

Dalej wywodził, że do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu niezbędne jest nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego polegającego na zakupie towaru u konkretnego sprzedawcy, za konkretną cenę, ale i odpowiednie udokumentowanie tej operacji. Nie wystarczy wykazanie, że podatnik mógł gdziekolwiek nabyć towar i zużyć go w działalności gospodarczej, aby wydatek ten móc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów (wyrok NSA z dnia 29 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2323/10, CBOIS).

NSA wskazał, że nie kwestionuje możliwości dowodzenia faktu poniesienia określonych kosztów innymi niż faktura dowodami. Organy podatkowe muszą jednak dysponować takimi dowodami, aby w każdej chwili móc zweryfikować wydatki z uwzględnieniem art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. Skarżąca takich dowodów nie dostarczyła, a nie mogły być nimi "puste faktury", a także zeznania skarżącej czy świadków, nie jest bowiem możliwe, aby jedynym dowodem poniesienia kosztu były ogólne oświadczenia ponoszącego koszt lub jego kontrahentów. Prowadziłoby to do sytuacji, w której podmioty prowadzące działalność gospodarczą wbrew przepisom ustaw podatkowych, zwolnione byłyby z prowadzenia jakiejkolwiek dokumentacji, a ich przychód, jak i koszty, ustalane byłyby na podstawie zeznań.

W ocenie NSA brak było również podstaw do określenia wysokości dochodów na podstawie oszacowania. Sąd II instancji podzielił w tym zakresie stanowisko prezentowane już w orzecznictwie tego Sądu, iż oszacowanie nie może być zastosowane w celu ominięcia wymogu wykazania wszystkich okoliczności niezbędnych do weryfikacji poniesienia kosztów.

Za bezprzedmiotowe NSA uznał rozważania Sądu I instancji dotyczące kwestii świadomości podatniczki i wskazał na brak podstaw dla badania tego, czy wiedziała ona lub powinna była wiedzieć, że transakcje mające stanowić podstawę do zaliczenia spornych wydatków do kosztów uzyskania przychodów wiązały się z popełnionym przestępstwem. Argumentował, że orzeczenie TSUE z dnia 21 czerwca 2012 w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 zapadło w odmiennym stanie faktycznym i nie można go odnosić do okoliczności zaistniałych w rozpoznawanej sprawie.

Na rozprawie przed WSA w Łodzi w dniu 6 sierpnia 2014 r. pełnomocnik podatników podniósł dodatkowo zarzut naruszenia art. 144 w związku z art. 211 O.p. Oświadczył, że skarżącemu nie doręczono decyzji organu I instancji, nie postawiono mu żadnych zarzutów karnych skarbowych, jak i nie wszczęto postępowania egzekucyjnego.

W piśmie procesowym z 13 sierpnia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że decyzja organu I instancji została doręczona pełnomocnikowi skarżących 25 stycznia 2012 r. Dalej wyjaśnił, że zarzuty w sprawie karnej skarbowej przedstawiono podatniczce 21 stycznia 2011 r., zaś w dniu 17 stycznia 2011 r. dokonano zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego podatniczki, o czym zawiadomiono ją 2 lutego 2011 r. Zajęcie zostało uchylone 25 maja 2012 r. i w tej dacie dokonano kolejnego zajęcia rachunku bankowego o czym zawiadomiono podatniczkę 13 czerwca 2012 r.

Replikując, pełnomocnik skarżących argumentował, że wobec podatnika zobowiązanie podatkowe nie powstało, gdyż nie została mu doręczona decyzja organu I instancji, z kolei zobowiązanie podatkowe skarżącej uległo przedawnieniu, bowiem organy podatkowe nie podjęty działań skutkujących zawieszeniem bądź przerwaniem biegu terminu przedawnienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

Skarga ma usprawiedliwione podstawy.

Zgodnie z art. 190 zdanie pierwsze p.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Wyrokiem z 27 marca 2014 r. (II FSK 167/13) Naczelny Sąd Administracyjny uchylił w całości wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi (I SA/Łd 686/12) i przekazał mu sprawę do ponownego rozpoznania.

W orzeczeniu tym Sąd kasacyjny zaaprobował ocenę sądu I instancji co do nierzetelności faktur wystawionych przez spółkę A, stanowiących dowód poniesienia wydatków na nabycie paliwa, zaliczonych przez stronę do kosztów uzyskania przychodów. W tym więc zakresie stanowiska sądów obu instancji były zbieżne. NSA nie podzielił jednak pozostałych zastrzeżeń sformułowanych przez WSA pod adresem zaskarżonej decyzji, które skutkowały uchyleniem decyzji przez Sąd I instancji.

Po pierwsze, Sąd odwoławczy nie zgodził się z poglądem, że fakt poniesienia wydatku kwalifikowanego przez podatnika jako koszt uzyskania przychodu, w przypadku nierzetelności faktury i braku innych dowodów, może być dowiedziony zeznaniami strony lub kontrahenta.

Po drugie, nie zgodził się z opinią, że koszty podatkowe, w stanie faktycznym takim jak analizowany, podlegają oszacowaniu na podstawie art. 23 O.p.

Po trzecie, NSA wyraził pogląd, że kwestia świadomości podatnika co do udziału w oszustwie podatkowym, akcentowana w wyroku TSUE z dnia 21 czerwca 2012 w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11, nie podlega analizie w niniejszej sprawie z uwagi na odmienny stan faktyczny.

Powyższa ocena, w świetle zacytowanego art. 190 p.p.s.a., jest obecnie dla WSA w Łodzi wiążąca.

Podkreślić jednocześnie należy, że w postępowaniu kasacyjnym NSA porusza się jedynie w orbicie zarzutów sformułowanych w skardze kasacyjnej, z wyjątkiem przypadków wskazanych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Powyższe oznacza, że sąd kasacyjny nie rozstrzyga sprawy w całości, w odniesieniu do jej wszystkich aspektów, a jedynie co do tych zagadnień, które były przedmiotem zarzutów.

W tym kontekście należy odnotować, że Sąd II instancji nie zajmował się kwestią przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżących, problem ten nie był bowiem akcentowany w skardze kasacyjnej.

Ponieważ NSA nie analizował czy zobowiązanie skarżących uległo przedawnieniu, czy nie (w uzasadnieniu wyroku Sądu II instancji brak jest w tym zakresie wiążących ocen prawnych), Sąd I instancji w toku ponowionego postępowania sądowego ma w tej sferze swobodę orzekania i zatem może fakt ten stwierdzić i na tej podstawie uwzględnić skargę.

Tak też Sąd postąpił.

Zobowiązanie skarżących w podatku dochodowym za 2004 r. ulegało przedawnieniu, zgodnie z art. 70 § 1 O.p., z dniem 31 grudnia 2010 r., zaskarżona zaś decyzja Dyrektora Izby Skarbowej została wydana [...] kwietnia 2012 r., a więc po upływie terminu przedawnienia.

Na wstępie dalszych rozważań przypomnieć należy, że za 2004 r. małżonkowie S. złożyli wspólne zeznanie podatkowe. W tej sytuacji wystąpienie okoliczności skutkujących przerwą bądź wstrzymaniem biegu terminu przedawnienia w stosunku do jednego z podatników odnosiłoby skutki wobec drugiego z nich, z uwagi na niepodzielność zobowiązania podatkowego (tak WSA w Łodzi w wyroku z 5 listopada 2013 r. I SA/Łd 1037/13 LEX nr 1397735, por. też wyrok NSA z 13 czerwca 2007 r. II FSK 153/07 LEX nr 394301).

W piśmie z 13 sierpnia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. poinformował, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł. prowadził postępowanie karne skarbowe oraz egzekucyjne dotyczące zaległości skarżących w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r.

W odniesieniu do pierwszego z tych postępowań organ odwoławczy wskazał, że postanowieniem z 6 grudnia 2010 r. wszczęto dochodzenie w sprawie o przestępstwo skarbowe w przedmiocie wywiązywania się przez małżonków S. z obowiązków w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. Następnie, 28 grudnia 2010 r. wysłano do podatniczki wezwanie do osobistego stawiennictwa w dniu 11 stycznia 2011 r. w charakterze podejrzanej (wezwanie zostało zwrócone do organu z powodu jego niepodjęcia przez adresata) i w tym też dniu wydano postanowienie o przedstawieniu N. D.-S. zarzutów, które zostało ogłoszone podejrzanej 21 stycznia 2011 r.

Co do postępowania egzekucyjnego Dyrektor podał, że trzykrotnie dokonywano zajęcia rachunku bankowego skarżącej. Pierwszy raz 17 grudnia 2010 r. na podstawie zarządzenia zabezpieczenia, zawiadamiając o tym podatniczkę 4 stycznia 2011 r., drugi raz – 17 stycznia 2011 r., o czym skarżąca dowiedziała się 2 lutego 2011 r., trzeci raz – 25 lutego 2012 r., zawiadomienie doręczono podatniczce 13 czerwca 2012 r.

W świetle powyższych informacji uznać należy, że podjęte przez organy działania zmierzające do zawieszenia (wszczęcie postępowania karnego skarbowego) i przerwania (podjęte czynności egzekucyjne) biegu terminu przedawnienia okazały się nieskuteczne z następujących względów.

Biorąc pod uwagę treść wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. w sprawie P 30/11, okoliczność wszczęcia postępowania karnego skarbowego w dniu 6 grudnia 2010 r. (k. 700 akt administracyjnych) pozostaje bez wpływu na bieg terminu przedawnienia rozliczenia za 2004 r., bowiem N. D. wiedzę o tym fakcie powzięła dopiero 21 stycznia 2011 r., kiedy to przedstawiono jej zarzut popełnienia przestępstwa mającego związek z rozliczeniem podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. (k. 698c akt administracyjnych). Jakkolwiek przed tą datą (28 grudnia 2010 r.) wysłano do skarżącej wezwanie do osobistego stawiennictwa w dniu 11 stycznia 2011 r. w charakterze podejrzanej, zawierające opis czynu zabronionego i jego kwalifikację prawną, wezwanie to jednak nie mogło wywołać skutku w zakresie zawieszenia biegu terminu przedawnienia, ponieważ nie zostało skarżącej doręczone przed końcem 2010 r. (k. 271-275 akt sądowych). Przesyłka była dwukrotnie awizowana i ostatecznie zwrócona nadawcy - Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w Ł. Skoro wiedzę o wszczęciu postępowania podatniczka uzyskała już po upływie terminu przedawnienia, fakt wszczęcie postępowania karnego skarbowego przed upływem tego terminu nie miał znaczenia dla jego biegu.

Także nieistotny dla biegu terminu przedawnienia pozostawał fakt prowadzenia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. postępowania egzekucyjnego i podjęte w jego ramach czynności egzekucyjne w postaci zajęcia rachunku bankowego, gdyż o czynnościach tych skarżąca została zawiadomiona dopiero w 2011 r. (k. 283, 288 i 299 akt sądowych). Zgodnie ze stanowiskiem NSA wyrażonym w uchwale 7 sędziów z 3 czerwca 2013 r. I FPS 6/12 (ONSAiWSA 2013/5/76) zastosowanie środka egzekucyjnego przerywa bieg terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 września 2005 r., gdy zawiadomienie podatnika o jego zastosowaniu nastąpi przed upływem terminu przedawnienia.

W świetle powyższych uwag uznać należało, że zobowiązanie podatkowe skarżących w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r. uległo przedawnieniu, a zatem zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej została wydana z naruszeniem art. 70 § 1 O.p. Uchybienie to ma wpływ na wynika sprawy, gdyż w myśl art. 208 § 1 o.p., gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania.

Ponieważ pełnomocnik skarżących, poza zarzutem przedawnienia, podniósł również zarzut niedoręczenia D. S. decyzji organu I instancji, wyjaśnić w tym zakresie należy, że z akt sprawy wynika, iż pismem z 28 września 2011 r. radca prawny K. B. zgłosił swój udział w sprawie w charakterze pełnomocnika i złożył do akt pełnomocnictwo do reprezentowania obojga podatników (k. 694 akt administracyjnych). W tej sytuacji organ I instancji postąpił zgodnie z dyspozycją art. 145 § 2 O.p. doręczając decyzję adresowaną do N. D. i D. S. - pełnomocnikowi podatników (k. 720 akt administracyjnych).

W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270; dalej "p.p.s.a.) uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. zobowiązując go do uwzględnienia przedstawionej wyżej oceny prawnej.

Orzeczenie w przedmiocie wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji do czasu uprawomocnienia się wyroku zapadło w oparciu o art. 152 p.p.s.a.

O kosztach postępowania Sąd rozstrzygnął stosownie do treści art. 200 w związku z art. 205 § 2 p.p.s.a.

dc.