III SA/Gl 1927/12

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] działając na podstawie art. 233 §1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j Dz. U. z dnia 3 lipca 2012 r. poz.749- dalej "O.p.")

Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. z dnia [...] r. nr [...], którą odmówiono M. M. uchylenia decyzji nr [...] z dnia [...] roku w całości ze względu na brak przesłanek określonych w art. 240 §1 O.p.

Wnioskiem z [...] r. M. M., dalej także "Strona", powołując się na art. 240 §1 pkt 5 O.p. zwrócił się o wznowienie postępowania w sprawach zakończonych wydaniem decyzji ostatecznych Naczelnika Urzędu Celnego w R., w tym decyzji z dnia [...] r. nr [...] określającej Spółce z o.o. "A." Sp. z o.o. z siedzibą w G. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za styczeń 2004 r. w kwocie w kwocie [...] PLN oraz decyzji z dnia [...] r. nr [...] orzekającej o odpowiedzialności podatkowej M. M. jako członka zarządu firmy "A." Sp. z o.o. z siedzibą w G., za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku akcyzowego za miesiąc styczeń 2004 r. wraz z należnymi odsetkami. Wniosek Strona uzasadniła wystąpieniem przesłanek z art. 240 §1 pkt 5 O.p. W sprawie ujawniły się istotne, nowe okoliczności faktyczne nieznane organowi w dacie jej wydania w postaci ustaleń dowodowych, które stanowiły podstawę wydania prawomocnego wyroku karnego przez Sąd Okręgowy w G. z dnia [...] r. sygn. akt [...].

Postanowieniem z [...] r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w R. wznowił postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z [...] r. nr [...] orzekającą o odpowiedzialności podatkowej M. M. jako członka zarządu firmy "A." Sp.z o.o.

W dniu [...] r. zawiesił wznowione postępowanie w sprawie, gdyż w opinii organu kwestia rozstrzygnięcia zasadności wznowienia postępowania w sprawie dotyczącej zobowiązania podatkowego Spółki z o.o. "A."' za miesiąc styczeń 2004 r. stanowiła zagadnienie wstępne, mające wpływ na rozstrzygnięcie sprawy orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej M. M. za zaległości podatkowe w/w Spółki.

Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w R. podjął zawieszone postępowanie, gdyż w związku z wydaniem przez Dyrektora Izby Celnej w K. decyzji nr [...] z dnia [...] r. ustała przyczyna uzasadniająca dalsze zawieszenie postępowania.

W dniu [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w R. wydal decyzję nr [...] odmawiającą uchylenia dotychczasowej decyzji nr [...] z dnia [...] r. w całości, ze względu brak istnienia przesłanek określonych w art. 240 §1 O.p.

Strona zaskarżyła powyższe rozstrzygnięcie zarzucając:

1.art. 7 Konstytucji RP i art. 120 O.p. poprzez działanie oczywiście sprzeczne z przepisami prawa i utrzymywanie w mocy decyzji administracyjnej niezgodnej z rzeczywistym stanem faktycznym, wiążąco potwierdzonym przez prawomocne orzeczenie sądu karnego, nadto poprzez niepodjęcie żadnych działań (zaniechanie działania z urzędu pomimo zaistnienia podstaw) zmierzających do usunięcia zaistniałej wadliwości wydanej decyzji,

2. art.240 §1 pkt 5 O.p. poprzez jego błędną wykładnię i niezasadne przyjęcie, iż pojęcie "wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody..." w rozpatrywanym przypadku nie obejmuje okoliczności i dowodów dotyczących również pierwotnej decyzji określającej zobowiązanie podatkowe A. Sp. z o.o. z tytułu podatku akcyzowego za miesiąc styczeń 2004 r.,

3. art. 241 § 1 O.p. poprzez zaniechanie wznowienia postępowania z urzędu w zakresie wzruszenia decyzji z dnia [...] r. nr [...] określającej zobowiązanie podatkowe "A" Sp. z o.o. w G. w podatku akcyzowym za miesiąc styczeń 2004 r. stanowiącej podstawę do wydania przedmiotowej w sprawie niniejszej decyzji o orzeczeniu odpowiedzialności odwołującego się za powyższą zaległość, co jednocześnie wyczerpuje znamiona karalnego niedopełnienia obowiązków przez funkcjonariusza publicznego,

4. art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, w szczególności z nastawieniem na utrzymanie fikcyjnego obciążenia podatkowego na odwołującym pomimo oczywistego braku po temu podstaw oraz poprzez zaniechanie usunięcia stanu niezgodnego z prawem,

5. art. 122 O.p. poprzez niepodjęcie działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz jej załatwienia w postępowaniu podatkowym, lecz niezasadne przenoszenie tego ciężaru na organ wyższej instancji lub sąd administracyjny,

6. art. 180 §1 w zw. z art. 187 §1 O.p. poprzez niedopuszczenie i nieprzeprowadzenie dowodów z dokumentów zalegających w aktach sprawy karnej Sądu Okręgowego w G., sygn. akt [...] pomimo ich zasadniczego znaczenia dla wnioskowanego wznowienia postępowania i wydanych decyzji administracyjnych.

Po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego Dyrektora Izby Celnej w K. wydał decyzję, którą to utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. z dnia [...] r. nr [...].

Odnosząc się do argumentów podnoszonych w odwołaniu Dyrektor Izby Celnej wskazał, że w rozpatrywanej sprawie wznowienie dotyczy ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w R. nr [...] z dnia [...] r., której przedmiotem była kwestia odpowiedzialności podatkowej M. M., jako członka zarządu firmy "A." Sp. z o.o. z siedzibą w G. z tytułu zaległości w podatku akcyzowym za okres rozliczeniowy styczeń 2004 r. wraz z odsetkami.

Podstawą prawną powyższego rozstrzygnięcia był przepis szczególny regulujący odpowiedzialność osób trzecich za zaległości podatkowe spółek z ograniczoną odpowiedzialnością i spółek akcyjnych, a mianowicie art. 116 O.p. Organ przypomniał również, że decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w R. nr [...] z dnia [...] r., określająca Spółce z o.o. "A." z siedzibą w G. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za styczeń 2004 r. jest decyzją ostateczną, gdyż od niniejszej decyzji Strona nie wniosła odwołania, a Naczelnik Urzędu Celnego w R. rozpatrując wniosek M. M. decyzją z dnia [...] r. nr [...] odmówił wznowienia postępowania w sprawie.

Organ przypomniał, że jako przesłankę do wznowienia postępowania podatkowego Strona wskazała art. 240 §1 pkt 5 O.p. i okoliczność na jej zaistnienia przedstawiła prawomocny wyrok Sądu Okręgowego w G. z dnia [...] r. Wyrokiem tym, utrzymanym w mocy przez sąd odwoławczy, M. M. został uznany winnym popełnienia przestępstwa z art. 271 § 1 i 3 kk polegającego na poświadczaniu nieprawdy w wystawianych fakturach w imieniu Spółki B. dotyczących sprzedaży produktów ropopochodnych, która nie miała miejsca. Organ podkreślił, że Spółka B. nigdy nie funkcjonowała w obrocie prawnym, gdyż powstała w wyniku zmiany nazwy Spółki A., a która to okoliczność nie została ujawniona w aktach rejestrowych. Organ nie podzielił poglądu skarżącego, że uzasadnienie wyroku dowodzi, że skoro B.akcje dokonywane przez firmę A. fakturowane były fikcyjnie i nie miały miejsca w rzeczywistości to nie powstał obowiązek podatkowy i nie było podstawy do obciążenia Spółki podatkiem akcyzowym.

Dyrektor Izby Celnej w K. podkreślił, że wskazane przez Stronę dowody i wynikające z nich okoliczności faktyczne nie dotyczą przedmiotu sprawy tj.: odpowiedzialności podatkowej M. M. za zaległości podatkowe i odsetki Spółki "A." Sp. z o.o. z siedzibą w G.. Nie mają one znaczenia prawnego dla sprawy, w konsekwencji nie wpływają na zmianę treści decyzji i odmienne rozstrzygnięcie, nie wywołują konieczności uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części - nie podważają one bowiem ustaleń, co do zaistnienia pozytywnych przesłanek odpowiedzialności podatkowej członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za jej zaległości podatkowe, jak i nie stanowią przesłanek uwalniających ją od tej odpowiedzialności wynikających z art. 116 §1 O.p.

Odnosząc się do zarzutów zawartych w odwołaniu, a dotyczących decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w R. z [...] r. nr [...] określającej Spółce z o.o. "A." zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za okres rozliczeniowy styczeń 2004 r. Dyrektor Izby Celnej w K. wyjaśnił, że w postępowaniu o odpowiedzialności osób trzecich nie rozstrzyga się kwestii związanych z ustaleniem istnienia obowiązku podatkowego czy z wysokością zobowiązania podatkowego.

W skardze z dnia [...] r. Strona powtórzyła zarzuty odwołania. Wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w R. oraz zasądzenie na rzecz Skarżącego kosztów postępowania włącznie z kosztami adwokackiego według norm przepisanych lub sporządzonego spisu.

Jednocześnie skarżący wnosił o dopuszczenie i przeprowadzenie następujących dowodów:

a) z dokumentów zalegających w aktach Sądu Okręgowego w G., sygn. akt. [...] oraz w aktach Sądu Apelacyjnego w K., sygn. akt [...], w szczególności z treści zapadłych w sprawie wyroków i ich uzasadnień na okoliczność ustalenia, iż w rzeczywistości B.akcje sprzedaży wyrobów akcyzowych, od których organy podatkowe naliczyły i określiły podatek "A." Sp. z o.o. w G. za miesiąc styczeń 2004 r., a następnie przeniosły odpowiedzialność za tenże podatek na skarżącego, nie miały miejsca, a dokumentujące je faktury VAT były fikcyjne, a tym samym nie zachodził obowiązek podatkowy i wydane decyzje są błędne.

b) z dokumentów zalegających w aktach postępowania prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Celnego w R. oraz Dyrektora Izby Celnej w K., w szczególności z treści wniosku o wznowienie postępowania z dnia [...] r., decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w R. z dnia [...] r., nr [...], treści odwołania skarżącego z dnia [...] r. oraz treści decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r., nr [...] - wszystko na okoliczność stanowiska organów podatkowych odmawiającego skarżącemu legitymacji czynnej do złożenia żądania wznowienia postępowania podatkowego wobec A. Sp. z o.o. w G. zakończonego decyzją ostateczną z dnia [...] r., nr [...]

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie. Zaakcentował, że pełnomocnik powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych podniósł kwestię związania sądu administracyjnego wyrokiem sądu karnego na mocy art. 11 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, w skrócie p.p.s.a.) i podkreślił, że jego zdaniem treść wyroku Sądu Okręgowego w G. z dnia [...] r. nie budzi wątpliwości, co do istnienia podstaw wznowienia postępowania podatkowego w stosunku do Spółki A., jak i samego skarżącego. Organ odwoławczy nie zgodził się z taką argumentacją i podkreślił, że postępowanie o przeniesienia odpowiedzialności jest postępowaniem odrębnym, ale u którego podstaw leży decyzja wymiarowa wydana w stosunku do Spółki.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Sąd administracyjny zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zgodnie z § 2 tego artykułu kontrola, o której mowa, jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozpoznaje zatem sprawę rozstrzygniętą w zaskarżonej decyzji ostatecznej z punktu widzenia legalności, tj. zgodności z prawem całego toku postępowania administracyjnego i prawidłowości zastosowania przepisów prawa. Natomiast zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 – dalej "p.p.s.a."), uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji bądź postanowienia w całości lub w części następuje wtedy gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z kolei, według art. 134 § 1 tej ustawy, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz wskazaną podstawą prawną.

W rozpoznawanej sprawie oceniając pod tym kątem zaskarżoną przez stronę decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. Sąd nie dopatrzył się wskazanych wyżej uchybień, a tym samym podstaw do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonej decyzji. W ocenie Sądu zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Przedmiotem kontroli jest decyzja organu odwoławczego, którą to po wznowieniu postępowania w sprawie orzeczenia odpowiedzialności osób trzecich M. M. za zaległości podatkowe firmy "A." Sp. z o.o. z siedzibą w G. z tytułu podatku akcyzowego za miesiąc styczeń 2004 r. zakończonego decyzją ostateczną nr [...] z dnia [...] r. odmówiono M. M. uchylenia dotychczasowej decyzji w całości ze względu na brak przesłanek określonych w art. 240 §1 O.p. Kwestią sporną było istnienie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. uzasadniającej uchylenie ostatecznej decyzji, w oparciu o wskazywaną we wniosku przez Stronę przesłankę, t.j. wyjście na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji ostatecznej, nieznane organowi, który ją wydał.

W pierwszym rzędzie wskazać trzeba, że Ordynacja podatkowa, w drodze wyjątku od zasady trwałości decyzji administracyjnej, dopuszcza możliwość weryfikowania przez organy podatkowe wydanych przez nie decyzji podatkowych. Chodzi tutaj o zmianę lub uchylenie decyzji ostatecznej w wyniku wznowienia postępowania (art. 240 - 246 O.p.), a także o stwierdzenie nieważności (art. 247 - 252 O.p.) wskutek wystąpienia kwalifikowanych wad decyzji ostatecznej.

Postępowanie wznowieniowe jest samodzielnym postępowaniem administracyjnym, którego istotą jest ustalenie, czy zachodzi jedna z przesłanek wymienionych w art. 240 § 1 O.p. Postępowanie takie jest postępowaniem nadzwyczajnym, które toczy się w zawężonych ramach. Instytucja wznowienia postępowania ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową, jeżeli postępowanie podatkowe przed organami podatkowymi było dotknięte wadami procesowymi, wyliczonymi wyczerpująco w art. 240 O.p.

Należy zaznaczyć, że postępowanie o wznowienie postępowania składa się z dwóch etapów. Pierwszy etap sprowadza się do badania dopuszczalności wznowienia postępowania, co wyraźnie wynika z art. 243 § 1 O.p. i kończy się albo wydaniem postanowienia o wznowieniu postępowania, jeżeli zostały spełnione przesłanki formalne do wznowienia, albo wydaniem decyzji o odmowie wznowienia w razie braku takich przesłanek (art. 243 § 3 O.p.). We wstępnym etapie badając dopuszczalność wznowienia organ bada, czy wniosek pochodzi od uprawnionego podmiotu, żądanie dotyczy postępowania zakończonego decyzją lub postanowieniem ostatecznym, w żądaniu wskazano podstawę wznowienia, czy w przypadku żądania na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 i 8 O.p. zachowano miesięczny termin. Dopiero po stwierdzeniu dopuszczalności wznowienia i wydania postanowienia o wznowieniu postępowania na podstawie art. 243 § 1 omawianej ustawy, organ może przejść do drugiego etapu postępowania, którego przedmiotem badania jest istnienie przesłanek wznowienia określonych w art. 240 § 1 O.p.

Według art. 240 § 1 pkt 5 O.p., w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie znane organowi, który wydał decyzję. Postępowanie w sprawie wznowienia postępowania może być wszczęte z urzędu lub na wniosek strony (art. 241 § 1 O.p.). Zgodnie z art. 243 § 2 O.p. w razie dopuszczalności wznowienia organ podatkowy wydaje postępowania. Z przepisu tego wynika, że postanowienie o wznowieniu postępowania z przyczyn wskazanych we wniosku nie przesądza o wyniku wznowionego postępowania, lecz otwiera postępowanie rozpoznawcze przed właściwym organem co do zasadności istnienia którejś z przesłanek wyliczonych taksatywnie w art. 240 §1 O.p. oraz rozstrzygnięcia sprawy podatkowej uprzednio rozstrzygniętej decyzją ostateczną, gdy organ ustali istnienie choćby jednej z podstaw wznowienia postępowania. Innymi słowy, art. 240 § 1 O.p. tylko otwiera procesowo możliwość ponownego materialnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy, które następuje w trybie art. 245 tej ustawy (por. wyrok NSA z 14 stycznia 2010 r., I FSK 1723/08, LexPolonica nr 2306295).

Wznowienie postępowania jest instytucją nadzwyczajną, stanowiącą wyjątek od zasady trwałości decyzji administracyjnej. Dlatego też postępowanie wznowieniowe toczy się w ściśle określonych ramach prawnych, a jego przedmiotem nie może być ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach lecz jedynie zbadanie, czy zaszła którakolwiek okoliczność, zamieszczona w art. 240 § 1 O.p.. Wznowienie postępowania, w ramach którego dopuszczalna jest weryfikacja decyzji ostatecznej w trybie nadzwyczajnym, nie może więc zastępować kontroli sprawowanej w postępowaniu zwykłym w ramach postępowania odwoławczego. Dlatego też wyłącznym celem tego postępowania jest ustalenie, czy postępowanie zakończone ostateczną decyzją dotknięte było jedną z kwalifikowanych wad przewidzianych w art. 240 § 1 O.p., a następnie, w zależności od poczynionych ustaleń, wydanie jednego z możliwych rozstrzygnięć, przewidzianych w art. 245 § 1 O.p.

Powyższe rozgraniczenie zakresów obu rodzajów postępowań, a mianowicie postępowania zwykłego, w ramach którego wydana została ostateczna decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w R. nr [...] z dnia [...] roku, której przedmiotem była kwestia odpowiedzialności podatkowej M. M., jako członka zarządu firmy "A." Sp. z o.o. z siedzibą w G. z tytułu zaległości w podatku akcyzowym za miesiąc styczeń 2004 r. wraz z należnymi odsetkami, od postępowania nadzwyczajnego, zakończonego zaskarżoną do Sądu decyzją ostateczną z dnia [...] r. nr [...] Dyrektora Izby Celnej w K. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. z dnia [...] r. nr [...], którą odmówiono M. M. uchylenia dotychczasowej decyzji nr [...] z dnia [...] roku w całości ze względu na brak przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p., ma decydujące znaczenie dla prawidłowej oceny zasadności zarzutów skargi.

Należy także stwierdzić, że podstawą wszczęcia postępowania o przeniesienie

odpowiedzialności były zaległości podatkowe Spółki wynikające z decyzji określającej podatek akcyzowy za styczeń 2004 r. z dnia [...] r., które nie zostały przez nią zapłacone a decyzja funkcjonuje w obrocie prawnym

Należy podkreślić nadto, że postępowanie wznowieniowe nie stanowi kontynuacji uprzednio zakończonego decyzją ostateczną postępowania zwykłego, przez co niedopuszczalne jest wykorzystanie tego postępowania do pełnej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym, a jego wyłącznym celem jest dokonanie oceny czy zachodzą przesłanki określone w art. 240 § 1 O.p. (por. wyrok NSA, I FSK 1848/08, LEX nr 558849).

Dlatego też nie wszystkie wady postępowania administracyjnego zakończonego decyzją objętą następnie postępowaniem wznowieniowym, mogą stanowić podstawę do jej uchylenia na podstawie art. 245 § 1 pkt 1 O.p. Taka właśnie sytuacja, wbrew wywodom skargi, miała miejsce w rozpoznawanej sprawie, a dokonana przez organy podatkowe ocena braku zaistnienia w sprawie wskazywanej przez skarżącego przesłanki wznowieniowej przewidzianej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. była prawidłowa.

Istotę sporu między stronami stanowi kwestia, czy prawomocny wyrok karny zapadły w stosunku do Skarżącego, a właściwie ustalenia sądu, które legły u jego podstaw stanowią istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

Z formalnego punktu widzenia niewątpliwie nowy dowód, czy nowa okoliczność nie znana organowi podatkowemu na etapie prowadzonego postępowania podatkowego w trybie zwykłym, zakończonego decyzją ostateczną stanowi przesłankę do wznowienia postępowania. Jednakże wskazać należy, iż decyzja wymiarowa w stosunku do Spółki została wydana w dniu [...] r., natomiast decyzja organu o przeniesieniu odpowiedzialności na skarżącego jako osoby trzeciej została wydana w dniu [...] r. natomiast wyroki wydane zostały przez sądy karne obu instancji odpowiednio [...] r. i [...] r. Powyższe zestawienie pozwala stwierdzić , że wyroki karne zapadły później niż wszystkie kwestionowane przez skarżącego decyzje podatkowe. Nie mogły być zatem znane organowi podatkowemu ani też mieć wpływu na wydane decyzje.

Jak wskazano wyżej przepisy dotyczące wznowienia postępowania mają charakter szczególnej i zupełnej regulacji prawnej, która w drodze wyjątku i tylko w określonych sytuacjach dopuszcza możliwość wzruszenia ostatecznej decyzji podatkowej. Z tego względu przesłanki uzasadniające wznowienie postępowania podlegają ścisłej wykładni i nie mogą być interpretowane w sposób rozszerzający.

Przesłanka z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., która została wskazana jako podstawa wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, stanowi że wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Uwzględniając przyjęte wyżej reguły interpretacyjne, należy dojść do wniosku, że przez pojęcie dowodów lub okoliczności nieznanych organowi, który wydał decyzję rozumieć trzeba wyłącznie tylko takie dowody, które nie stanowiły przedmiotu badania w postępowaniu zwyczajnym, oraz tylko takie okoliczności, które z badanego materiału nie wynikały.

Należy zatem podkreślić, że zgodnie z treścią omawianego przepisu nie w każdym przypadku ujawnienie określonych faktów lub dowodów będzie stanowiło podstawę wznowienia postępowania. Przytoczony przepis pozwala bowiem na wznowienie postępowania tylko wtedy, gdy ujawnione w danej sprawie okoliczności faktyczne lub dowody posiadają łącznie następujące cechy:

1) są nowe,

2) istniały w dniu wydania decyzji,

3) są istotne dla sprawy oraz

4) nie były znane organowi, który wydał decyzję

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjęto jednoznacznie pogląd, że nowymi faktami lub dowodami będą te z nich, które nie zostały uwzględnione przez organ podatkowy jako element faktyczny rozstrzygnięcia (por. wyrok NSA z dnia 25 czerwca 1985 r., I SA 198/85, ONSA 1985 r., nr 1, poz. 35). Innymi słowy musiały istnieć w dacie decyzji.

Natomiast okoliczności faktyczne lub dowody dla sprawy istotne, to te, które dotyczą przedmiotu sprawy i mają znaczenie prawne, a więc mają w konsekwencji wpływ na zmianę treści decyzji w kwestiach zasadniczych.

Zatem żeby uznać, że nowe dowody mogły stanowić przesłankę uchylenia decyzji, po wznowieniu postępowania podatkowego, konieczne było stwierdzenie, iż mają one istotne znaczenie dla sprawy. Z tego więc punktu widzenia należało zbadać postępowanie organów podatkowych prowadzące do wydania zaskarżonej decyzji.

W ocenie Sądu organy te słusznie kierowały się stanowiskiem, że nowe dowody są istotne dla sprawy wówczas, gdy można na ich podstawie stwierdzić, iż gdyby były znane organowi orzekającemu, to mogłyby mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy (patrz. wyrok NSA w Warszawie z dnia 4 listopada 2005 r. sygn. akt FSK 2470/04 cyt. "skoro nowe dowody prawidłowo ocenione nie dają podstaw do zmiany rozstrzygnięcia, to nie mogą być uznane za istotne w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Kryterium "istotne" odnosi się zarówno do okoliczności, jak i dowodów, o których mowa w tym przepisie").

Prawidłowo w świetle poczynionych uwag organy podatkowe nie uznały zgłoszonych przez stronę (jako nowych) dowodów, tj. wyroków sądów karnych obu instancji, z których skarżący wywodzi brak obowiązku podatkowego Spółki A. w podatku akcyzowym za miesiąc styczeń 2004 r., a w konsekwencji podstaw faktycznych i prawnych do przeniesienia na niego obowiązku ich zapłaty jako osoby trzeciej.

Również w ocenie Sądu wyroki przedłożone przez skarżącego nie są istotne dla sprawy w stopniu skutkującym uchylenie i zmianę decyzji ostatecznej z dnia [...] roku orzekającej o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego jako członka zarządu firmy "A." Sp. z o.o. z siedzibą w G., za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku akcyzowego za miesiąc styczeń 2004 r. wraz z należnymi odsetkami.

Należy także zauważyć, że zgodnie z art. 11 p.p.s.a ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego, co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny. Moc wiążącą dla sądu administracyjnego mają jedynie ustalenia co do popełnienia przestępstwa, zawarte w prawomocnym wyroku skazującym, przy czym zaznaczyć należy, iż sąd administracyjny jest związany sentencją skazującego wyroku karnego, natomiast nie jest związany ustaleniami zawartymi w uzasadnieniu tegoż wyroku (zobacz wyrok NSA z dnia 19.09.2012, sygn. akt I FSK 1461/11, z dnia 19.09.2012 r., sygn. akt II OSK 517/11 z 19.06.2012 r.).

Trafnie podnosi skarżący, że sąd administracyjny jest związany treścią sentencji prawomocnego wyroku wydanego w postępowaniu karnym; jednakże ustalenia zawarte w uzasadnieniu tego wyroku nie wiążą już sądu administracyjnego (por. A. Kabat w: B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Zakamycze 2005, str. 40, wyrok NSA z dnia 27.01.2012 sygn. akt II FSK 1307/10 czy z 7.05.2009 r. sygn. akt II FSK 82/08). Ponieważ wiążący dla organów podatkowych i sądu jest tylko i wyłącznie fakt skazania M. M. za określony zarzutem czyn, natomiast wszystkie inne okoliczności w tym także ustalenia dotyczące B.akcji Spółki A. wymagały odrębnego ustalenia. Wskazać należy, że przedmiotem rozpoznawanej sprawy nie jest ustalenie zobowiązania w podatku akcyzowego wskazanej Spółki a skazanie dotyczy wystawiania faktur w imieniu Spółki B., która nie była wpisana do KRS i nie jest objęta niniejszym postępowaniem.

Zdaniem Sądu orzekającego brak jest bezpośredniego związku ze skazaniem M. M. za przestępstwo z art. 271 § 1 i 3 kk polegające na wystawianiu faktur w imieniu Spółki B. a określeniem zobowiązania w podatku akcyzowym za miesiąc luty 2004 r. Spółce "A.", której skarżący był członkiem zarządu.

A zatem w sytuacji, gdy strona skarżąca odwołuje się do przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p, jako podstawy wznowienia postępowania, w wyniku którego dąży de facto do zmiany zapadłego uprzednio ostatecznego rozstrzygnięcia w innej sprawie, musi wykazać, że brak wiedzy organu podatkowego o okoliczności potwierdzanej nowo przedkładanym mu dowodem, miał wpływ na zapadłe rozstrzygniecie.

Sąd podkreśla jednak, że nie chodzi tu o weryfikacje samego zajętego wówczas merytorycznego stanowiska organu, z którym podatnik nadal się nie zgadza i próbuje je podważyć, przedkładając nowe dokumenty, ale które nie istniały w dacie wydania decyzji czy stwierdzające okoliczności dla sprawy nieistotne.

Ewentualna błędna ocena okoliczności faktycznej nie jest tym samym, co brak wiedzy o tej okoliczności. Są to dwie różne sytuacje. Tylko jedna z nich - ta druga - stanowi przesłankę wznowienia postępowania podatkowego na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej (por. też wyrok WSA w G. z dnia 2.04. 2009 r. sygn. akt I SA/Gl 8/09, LEX nr 512120; wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 16.01. 2008 r. sygn. akt I SA/Wr 64/07, LEX nr 470037; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 11.09.2008 r. sygn. akt I SA/Gd 441/08, LEX nr 488097, WSA w Opolu z 14.11.2012 r. sygn. akt I SA/Op 309/12).

Sąd podzielił ustalenia stanu faktycznego poczynione przez organu obu instancji i opartą na nich argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Ocena organu była uzasadniona, a postępowanie zmierzające do rozstrzygnięcia sprawy zostało przeprowadzone zgodnie z regułami wynikającymi z przepisów Ordynacji podatkowej. Organ ocenił przywołane przez stronę okoliczności, pod kątem wznowienia postępowania w oparciu o wskazane przez stronę przepisy i doszedł do wniosku, że brak jest podstaw do uchylenia decyzji dotychczasowej. Wbrew twierdzeniom skargi organ odwoławczy działał na podstawie przepisów prawa, wskazał podstawę faktyczną i prawną swego rozstrzygnięcia w zaskarżonej decyzji. Podsumowując poczynione rozważania należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Sąd nie uznał również zasadności zarzutu skargi dotyczącego naruszenia przez organy podatkowe w toku postępowania art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 O.p. Organy w sposób wyczerpujący zbadały wszystkie okoliczności faktyczne związane ze sprawą i do trafnie ustalonego stanu faktycznego zastosowały obowiązujące normy prawne. Dysponując wyrokami wydanymi przez sądy karne wraz z ich uzasadnieniem nie było potrzeby analizy i wglądu w całe akta postępowania karnego obu instancji.

Mając na uwadze przedstawione powyżej wywody skarga strony skarżącej podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.