ITPP1/443-1041c/09/MN

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 26 października 2009 r. (data wpływu 29 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla czynności wniesienia aportu niepieniężnego w postaci znaków towarowych do spółki osobowej prawa handlowego – jest prawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 29 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla czynności wniesienia aportu niepieniężnego w postaci znaków towarowych do spółki osobowej prawa handlowego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, jest właścicielem znaków towarowych, których większość jest zarejestrowana w Urzędzie Patentowym RP i objętych prawami ochronnymi w rozumieniu ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (t.j. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 ze zm.), natomiast w stosunku do jednego ze znaków prawo ochronne wygasło (w związku z czym uznać należy, iż w chwili obecnej znak ten jest znakiem towarowym niezarejestrowanym w urzędzie patentowym).

Wnioskodawca zamierza zawiązać spółkę osobową prawa handlowego, np. komandytową lub jawną (dalej: SpK), w której zostanie wspólnikiem. Po zawiązaniu SpK, Wnioskodawca zamierza wnieść znaki towarowe w formie wkładu niepieniężnego. Wartość poszczególnych wnoszonych przez Wnioskodawcę znaków towarowych określona zostanie w umowie spółki (i/lub zmianie umowy spółki). Wnioskodawca przewiduje, że wartość rynkowa znaków towarowych określona na dzień wniesienia ich do SpK będzie wyższa od wartości kosztów poniesionych na wytworzenie lub nabycie tych znaków. Jednocześnie, Wnioskodawca planuje dokonać rozliczenia omawianej transakcji w taki sposób, by wynagrodzenie otrzymane w związku z wniesieniem wkładu składało się w części z otrzymanego ogółu praw i obowiązków (udziału), a w części ze środków pieniężnych odpowiadających wartości podatku od towarów i usług należnego w związku z wniesieniem aportu. W szczególności, zgodnie z planowanym rozliczeniem wartość otrzymanego przez Wnioskodawcę udziału w SpK odpowiadać będzie wartości netto znaków towarowych wnoszonych w formie wkładu niepieniężnego, natomiast kwota należnego podatku od towarów i usług z tytułu omawianej transakcji, wynikająca z odpowiedniej faktury VAT wystawionej przez Wnioskodawcę, uregulowana zostanie przez SpK na rzecz Wnioskodawcy w formie pieniężnej. Ponadto SpK zamierza zarządzać wniesionymi do niej znakami towarowymi oraz wykorzystywać te znaki w działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, np. wydzierżawiać innym podmiotom lub je sprzedać.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług związany z czynnością wniesienia aportem znaków towarowych powstanie zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, z uwzględnieniem art. 19 ust. 15 cyt. ustawy, tj. w momencie otrzymania przez Wnioskodawcę zapłaty (bądź jej części) za dokonaną czynność wniesienia wkładu (czyli w stosunku do odpowiedniej części obejmującej wartość otrzymanego przez Wnioskodawcę udziału w SpK - w momencie złożenia przez Wnioskodawcę oświadczenia o wniesieniu wkładu do SpK oraz w odpowiedniej części odpowiadającej kwocie podatku od towarów i usług związanego z aportem - z chwilą otrzymania zapłaty tej części), nie później jednak niż z upływem terminu płatności dla tych należności, jeżeli został on określony w umowie lub fakturze...

Zdaniem Wnioskodawcy, czynność wniesienia znaków towarowych do SpK mieści się w zakresie usług, o których mowa w art. 27 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Stąd też, obowiązek podatkowy powstanie po stronie wnoszącego wkład, zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 9 ww. ustawy, tj. w momencie otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze, z uwzględnieniem art. 19 ust. 15 ustawy. Wnioskodawca zauważa, że z uwagi na specyficzny charakter zapłaty przy aportach do spółek handlowych, otrzymanie zapłaty, w odpowiedniej części, obejmującej wartość otrzymanego udziału w SpK, za czynność wniesienia wkładu do spółki osobowej, tj. uzyskanie udziału w prawach i obowiązkach tej spółki, nastąpi w tym przypadku jednocześnie z wniesieniem wkładu, tj. z chwilą złożenia oświadczenia wspólnika wnoszącego wkład do spółki osobowej oraz zmiany umowy SpK. Zgodnie bowiem z art. 50 § 1 Kodeksu spółek handlowych udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu. Zaś otrzymanie pozostałej części wynagrodzenia, nastąpi z chwilą otrzymania kwoty pieniężnej w wartości odpowiadającej kwocie podatku od towarów i usług związanego z aportem. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy dla przedmiotowej transakcji powstanie zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty za dokonaną czynność wniesienia wkładu (czyli w stosunku do odpowiedniej części obejmującej wartość otrzymanego udziału w SpK – w momencie złożenia oświadczenia o wniesieniu wkładu do SpK oraz w odpowiedniej części odpowiadającej kwocie podatku związanego z aportem - z chwilą otrzymania zapłaty tej części), nie później jednak niż z upływem terminu płatności, o ile został on określony w umowie lub fakturze. W związku z powyższym w ocenie Wnioskodawcy momentem determinującym powstanie obowiązku podatkowego z tytułu czynności wniesienia znaków towarowych aportem do SpK będzie z jednej strony, w stosunku do odpowiedniej części wynagrodzenia obejmującej wartość otrzymanego przez Wnioskodawcę udziału w SpK, moment złożenia oświadczenia o wniesieniu wkładu i dokonania odpowiednich zmian w umowie spółki oraz z drugiej strony, w stosunku do pozostałej części zapłaty w wartości odpowiadającej kwocie podatku związanego z aportem, moment otrzymania pozostałej części zapłaty (kwoty pieniężnej odpowiadającej podatkowi związanemu z aportem), natomiast w przypadku, gdyby odpowiednia umowa (uchwała aportowa) bądź faktura wystawiona przez Wnioskodawcę przewidywała termin płatności kwoty wynagrodzenia związanego z aportem - obowiązek podatkowy powstanie nie później niż z upływem terminu wskazanego w takiej odpowiedniej umowie lub fakturze.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl obowiązującego do dnia 31 grudnia 2009 r. art. 19 ust. 13 pkt 9 cyt. ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze – z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług, o których mowa w art. 27 ust. 4 pkt 1.

Natomiast treść cytowanego przepisu w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2010 r. wskazuje, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze - z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług, o których mowa w art. 28l pkt 1.

Z kolei stosownie do art. 19 ust. 15 ww. ustawy w przypadkach określonych w ust. 10, 13 pkt 2-5 i 7-10 otrzymanie części zapłaty (ceny) lub części wkładu budowlanego i mieszkaniowego powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części.

W obowiązującym do dnia 31 grudnia 2009 r. art. 27 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług zostały wymienione usługi sprzedaży praw lub udzielania licencji i sublicencji, przeniesienia lub cesji praw autorskich, patentów, praw do znaków fabrycznych, handlowych, oddania do używania wspólnego znaku towarowego albo wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego, albo innych pokrewnych praw.

W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2010 r. tożsame usługi zostały zawarte w art. 28l pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych należy stwierdzić, że w odniesieniu do analizowanej transakcji obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstanie w sposób określony w art. 19 ust. 13 pkt 9 i ust. 15 ww. ustawy, co oznacza, że dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w przedmiotowej sprawie koniecznym jest ustalenie, kiedy nastąpi płatność (otrzymanie zapłaty) oraz czy i kiedy upływa termin zapłaty określony w umowie lub fakturze. Odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług nie musi mieć postaci pieniężnej. Może również przybrać postać rzeczową – zapłatą może być inny towar lub usługa, albo mieszaną – zapłata może być w części pieniężna, a w części rzeczowa. Innymi słowy dla uznania czynności za odpłatną wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza zawiązać spółkę osobową prawa handlowego, w której zostanie wspólnikiem, do której zamierza wnieść znaki towarowe w formie wkładu niepieniężnego. Wnioskodawca planuje dokonać rozliczenia omawianej transakcji wniesienia aportem znaków towarowych w taki sposób, by wynagrodzenie otrzymane w związku z wniesieniem wkładu składało się w części z otrzymanego ogółu praw i obowiązków (udziału), a w części ze środków pieniężnych odpowiadających wartości należnego podatku od towarów i usług, w związku z wniesieniem aportu.

Jeżeli w przedmiotowej sprawie zapłata części ceny nastąpi – jak wskazano we wniosku – poprzez objęcie udziałów, to za moment jej dokonania należy uznać dzień podpisania umowy spółki, jeżeli aport będzie wnoszony w momencie utworzenia spółki celowej i jeżeli podpisanie umowy jest równoznaczne z objęciem udziałów. W przypadku natomiast, gdy aport będzie wnoszony do już istniejącej spółki, to dniem zapłaty części ceny będzie dzień podpisania zmiany umowy spółki, jeśli podpisanie zmiany umowy jest równoznaczne z objęciem udziałów. W odniesieniu do części wartości transakcji, odpowiadającej podatkowi należnemu, obowiązek podatkowy powstanie w dniu otrzymania przez Wnioskodawcę tej należności (pozostałej części ceny), przy założeniu, iż kwotę tą Wnioskodawca otrzyma nie później niż z upływem terminu zapłaty określonym w fakturze lub umowie.

Reasumując, obowiązek podatkowy związany z czynnością wniesienia aportem znaków towarowych do spółki osobowej prawa handlowego powstanie zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 9, uwzględniając ust. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. w momencie otrzymania przez Wnioskodawcę zapłaty za dokonaną czynność wniesienia wkładu, czyli:

* w stosunku do odpowiedniej części, obejmującej wartość otrzymanego przez Wnioskodawcę udziału, z chwilą objęcia udziałów (tj. w dacie zawarcia umowy lub zmiany umowy spółki, na mocy której Wnioskodawca nabędzie udziały tej spółki) oraz

* w części obejmującej wartość odpowiadającą kwocie podatku od towarów i usług związanego z aportem, z chwilą otrzymania tej pozostałej części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze.

Interpretacja dotyczy przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.