PP-3/i/4407/332/05

Pytanie podatnika:

Czy biegły sądowy może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług o którym mowa w art. 113 ustawy?

Decyzja

Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie po rozpoznaniu Pana zażalenia z dnia 21.12.2005 r. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków Stare-Miasto z dnia 12.12.2005 r., nr PP-1/443-58407/05/118757/186/123/mk w sprawie interpretacji dotyczącej zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług, działając na podstawie art. 14b § 5 pkt. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. nr 8 poz. 60 ze zm.) odmawia zmiany przedmiotowego postanowienia uznając, iż zawarta w nim ocena prawna stanu faktycznego przedstawionego we wniosku jest prawidłowa.

Uzasadnienie

Pismem z dnia 09.11.2005 r. zwrócił się Pan do Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków Stare-Miasto z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zgodnie z przepisem art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej.

Z opisanego stanu faktycznego wynika, że jako biegły sądowy z zakresu badania pisma ręcznego, maszynowego, podpisów i pieczątek oraz traseologii świadczy Pan w ramach "postanowienia o powołaniu biegłego" usługi na zlecenie sądów. W związku z tym pyta Pan, czy biegły sądowy wykonując opinię na zlecenie sądu jest podmiotowo zwolniony od podatku od towarów i usług.

Naczelnik Urzędu Skarbowego Kraków Stare-Miasto odpowiadając na powyższe pytanie postanowieniem z dnia 12.12.2005 r. nr PP-1/443-58407/05/118757/186/123/mk wydanym na podstawie art. 14a § 1 oraz § 4 Ordynacji podatkowej stwierdził, że biegły sądowy wykonujący czynności w zakresie badania pisma ręcznego i dokumentów musi posiadać uprawnienia zawodowe, nabyte w trybie i po spełnieniu warunków określonych w odrębnych przepisach i jest podmiotem podlegającym rygorom wykonywanego zawodu. Przy czym opinia wydana przez biegłego sądowego nie jest usługą zrealizowaną na zlecenie uczestnika postępowania sądowego, stanowi natomiast dowód w postępowaniu sądowym. W przypadku tym, sąd nie bierze odpowiedzialność za czynności wykonywane przez biegłego sądowego. W związku z tym wykonuje Pan czynności, które nie korzystają z wyłączenia o którym mowa w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku VAT. Nie jest bowiem spełniony jeden z warunków określonych w powołanym przepisie dotyczący odpowiedzialności zlecającego wykonanie czynności za ich wykonanie przez zleceniobiorcę. Zatem czynności te podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na ogólnych zasadach. Naczelnik Urzędu Skarbowego wyjaśnił jednocześnie, iż czynności wykonywane przez biegłych sądowych polegające na wydawaniu opinii są usługami rzeczoznawców. Oznacza to, że z tytułu świadczenia tych usług biegły nie korzysta ze zwolnienia podmiotowego określonego w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

Na powyższe postanowienie wniósł Pan zażalenie, w którym zauważa Pan, że organ procesowy, a w konsekwencji Skarb Państwa ponosi na zasadzie art. 430 k.c. odpowiedzialność za szkody poczynione przez biegłego w toku opiniowania. Ponadto zauważa Pan, że jedynymi przepisami które regulują Pana działalność są przepisy k.p.c., k.p.k., dekret o należności świadków i biegłych oraz rozporządzenie o kosztach przeprowadzenia dowodu z biegłych, które jasno określają odpowiedzialność zleceniodawcy badań (t. j. organów procesowych) za wykonywane przez Pana badania. Mając powyższe na uwadze, a w szczególności fakt, że opinie wykonuje Pan na podstawie postanowień o powołaniu biegłego, które zawierają podstawę prawną określającą odpowiedzialność za wykonywane przez Pana czynności, ma Pan prawo do korzystania ze zwolnienia w podatku VAT.

Ponadto zauważa Pan, że przedmiotowe postanowienie opiera się na błędzie interpretacyjnym wynikającym z przyjęcia za punkt wyjścia interpretację Ministerstwa Finansów wyrażoną w rozporządzeniu nr PP3-812-130/2005/AK/864 z dnia 29.04.2005 r., które jest aktem normatywnym niższym rangą niż cytowane przez Pana we wniosku kpk, kpc, kc wsparte orzecznictwem SN. Przy czym powołane rozporządzenie zostało zaskarżone przez Rzecznika Praw Obywatelskich do Trybunału Konstytucyjnego. Zatem interpretacja Naczelnika Urzędu Skarbowego została wydana z pogwałceniem art. 14 Ordynacji podatkowej, nakazującej interpretatorom kierować się obowiązującym prawem i orzecznictwem.

Po rozpoznaniu złożonego zażalenia oraz akt sprawy, Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie stwierdza.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z powyższego wynika, że status podatnika posiadają wyłącznie podmioty, które prowadzą działalność gospodarczą w sposób niezależny. Przy czym jak wynika z art. 15 ust. 2 w/w ustawy o VAT definicja działalności gospodarczej sformułowana na potrzeby podatku VAT obejmuje bardzo szeroki zakres różnorodnych czynności, w tym również wykonywanych w ramach wolnych zawodów.

Konsekwencją wymaganej od podatników podatku VAT samodzielności gospodarczej jest wyłączenie z ich grona na podstawie art. 15 ust. 3 pkt 3 w/w ustawy o VAT osób, których czynności nie uznaje się za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, ponieważ:

- przychody z tytułu tych czynności zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych,

- z tytułu wykonywania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zatem w przypadku, gdy w umowie łączącej wykonującego czynność ze zlecającym wykonanie tej czynności pominięto którykolwiek z w/w warunków, wykonujący czynność zachowuje samodzielność gospodarczą, a tym samym status podatnika podatku VAT.

Z taką sytuacją mamy do czynienia w przypadku czynności wykonywanych przez biegłego na zlecenie sądu. Brak przesłanki dotyczącej odpowiedzialności sądu wobec osób trzecich za merytoryczną poprawność sporządzonej przez biegłego opinii, świadczy o niezależności jego działania. Niezależność biegłego wynika z faktu, iż sporządzona przez niego samodzielnie opinia jest rezultatem wykorzystania specjalnych wiadomości teoretycznych lub praktycznych z określonej dziedziny wiedzy.

W świetle powyższego, w ocenie Dyrektora tut. Izby Skarbowej sporządzanie opinii dla sądu przez biegłego sądowego stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż nie jest spełniony warunek o którym mowa w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, dot. odpowiedzialności zlecającego za wykonane czynności wobec osób trzecich. Biegły ponosi samodzielną odpowiedzialność za wykonywaną funkcję i wydaną opinię, zatem należy uznać, iż wykonuje on usługi samodzielnie jako podatnik, o którym mowa art. 15 ust. 1 ww. ustawy o VAT.

Odnośnie kwestii korzystania przez biegłych sądowych ze zwolnienia o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o podatku VAT, Dyrektor tut. Izby Skarbowej wyjaśnia:

Zgodnie z art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy o podatku VAT zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się m. in. do podatników świadczących usługi w zakresie doradztwa.

W art. 113 ust. 14 pkt 2 ustawodawca zastrzegł, iż minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia listę usług, o których mowa w ust. 13 pkt 2, z uwzględnieniem klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej. I tak w załączniku nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798) wśród usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku o których mowa powyżej, pod pozycją nr 37, zostały wymienione usługi rzeczoznawstwa (...).

W myśl art. 8 ust 3 ustawy o podatku VAT usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji (...) W Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18.03.1997 r. brak jest odrębnego grupowania o nazwie rzeczoznawstwo. Jednakże w uprzednio obowiązującej dla potrzeb podatku VAT Klasyfikacji Usług wprowadzonej Zarządzeniem nr 30 Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 28 sierpnia 1985 r. (znak OBR-BP-58/85) w sprawie Klasyfikacji Usług (Dz. Urz. GUS Nr. 3, poz. 9), usługi rzeczoznawstwa obejmują m. in. sporządzanie opinii i wykonywanie ekspertyz. Ponadto Mały Słownik Języka Polskiego pod redakcją Stanisława Skorupki, Haliny Auderskiej i Zofii Łempickiej, PWN Warszawa 1969 r. jako rzeczoznawcę określa specjalistę powołanego do wydawania orzeczenia i opinii w sprawach spornych, wchodzących w zakres jego kwalifikacji fachowych; biegły; ekspert.

Biorąc powyższe pod uwagę Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza, iż czynności wykonywane przez biegłych sądowych polegające na wydawaniu opinii, ekspertyz są usługami z zakresu rzeczoznawstwa, a to oznacza, iż nie może Pan korzystać ze zwolnienia podmiotowego określonego w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

Twierdzi Pan, że powołane w przedmiotowym postanowieniu rozporządzenie Ministerstwa Finansów jest aktem normatywnym niższym rangą niż cytowane przez Pana we wniosku ustawy. Zatem interpretacja Naczelnika Urzędu Skarbowego została wydana z pogwałceniem art. 14 Ordynacji podatkowej, nakazującej interpretatorom kierować się obowiązującym prawem i orzecznictwem.

W odniesieniu do powyższego, Dyrektor tut. Izby Skarbowej zauważa, że Naczelnik Urzędu Skarbowego interpretację zawartą w przedmiotowym postanowieniu oparł na brzmieniu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast uzasadniając swoje stanowisko przywołał pismo Ministerstwa Finansów nr PP3-812-130/2005/AK/864 wyrażone w podobnej kwestii. Należy jednak zauważyć, że stanowisko to nie jest aktem normatywnym. Zatem podstawą wydania postanowienia w sprawie interpretacji w przedmiotowym przypadku są przepisy ustawy o podatku VAT, a nie interpretacja wydana przez Ministerstwo Finansów.

Nie można zgodzić się z Pana stanowiskiem, że interpretacja przyjęta przez Naczelnika Urzędu Skarbowego narusza powołane przez Pana przepisy k.p.c., k.p.k., k.c. Sąd kierując się opinią biegłego przy wydawaniu orzeczenia nie ponosi odpowiedzialności za jej zawartość merytoryczną, t. j. odpowiedzialności za usługi biegłego.

Z w/wymienionych względów, kierując się postanowieniami art. 14b § 5 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie orzekł jak w sentencji.

Powyższa interpretacja:

- dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia; traci swoją moc z chwilą zmiany przepisów jej dotyczących,

- nie jest wiążąca dla podatnika, następcy prawnego podatnika, osoby trzeciej odpowiedzialnej za zaległości podatkowe, wiąże natomiast właściwe dla wnioskodawcy organy podatkowe i organy kontroli skarbowej.

Decyzja niniejsza jest ostateczna.

Na decyzję służy prawo wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Topolowa 5 z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie w terminie 30 dni od dnia doręczenia decyzji.