ILPP2/443-1193/10-2/EN

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 26 lipca 2010 r. (data wpływu 29 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 29 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W roku 2008 Wnioskodawca wraz z małżonką nabył w ramach ustawowej wspólnoty małżeńskiej nieruchomość stanowiącą grunty orne z zamiarem powiększenia prowadzonego gospodarstwa rolnego. Z tytułu prowadzenia działalności rolnej Zainteresowany jest rolnikiem ryczałtowym. Oprócz ww. działalności rolnej prowadzi również działalność gospodarczą, dla potrzeb której jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Przed włączeniem nabytych gruntów do prowadzonego przez Wnioskodawcę gospodarstwa rolnego, grunty te poddane zostały szczegółowej analizie z punktu widzenia ich przydatności dla prowadzonej działalności rolnej. Uzyskane wyniki wskazywały jednoznacznie na ich zły stan agrotechniczny – gleba zawierała minimalne ilości składników pokarmowych, pokryta była wieloletnimi chwastami trudnymi do zwalczenia, a przywrócenie jej żyzności wymagałoby poniesienia dużych nakładów finansowych. W związku z powyższym Zainteresowany postanowił o niewłączaniu nabytych gruntów do prowadzonego gospodarstwa rolnego i pozostawianiu ich w majątku prywatnym.

W 2009 roku Wnioskodawca wraz z małżonką podjął decyzję o podzieleniu przedmiotowych gruntów na mniejsze działki i ich sprzedaży. Z nabytej działki zostało wyodrębnione 18 działek oraz droga dojazdowa do drogi publicznej.

Zakupiona pierwotnie działka nie była i nadal nie jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego – wydana została jedynie dla niej decyzja o warunkach zabudowy, która określa warunki zabudowy dla inwestycji obejmującej budowę 18 budynków mieszkalnych jednorodzinnych.

Do chwili obecnej sprzedane zostały 3 z 18 wyodrębnionych działek (pierwsza w listopadzie 2009 r., dwie pozostałe w czerwcu 2010 r.), których sprzedaż Wnioskodawca opodatkował podatkiem VAT. Połowę uzyskanego przychodu ze sprzedaży przypisał sobie i wykazał w deklaracjach VAT jako obrót opodatkowany – drugą połowę uzyskanej kwoty opodatkowała małżonka Zainteresowanego, która również prowadzi działalność gospodarczą i jest podatnikiem VAT czynnym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca postąpił prawidłowo opodatkowując podatkiem VAT transakcje sprzedaży działek...

Zdaniem Wnioskodawcy, po analizie obowiązujących przepisów prawa oraz orzeczeń sądów polskich i ETS dotyczących opodatkowania sprzedaży gruntów postąpił on nieprawidłowo opodatkowując transakcje sprzedaży działek podatkiem VAT, gdyż przedmiotowe transakcje nie powinny podlegać opodatkowaniu.

Powyższe stanowisko uzasadnione jest faktem, iż sprzedaż nie miała charakteru sprzedaży wykonywanej w ramach działalności gospodarczej, lecz były sprzedażą majątku prywatnego, która nie podlega opodatkowaniu VAT. Za przyjęciem takiego stanowiska przemawia zarówno przedstawiony stan faktyczny, tj. niewłączanie zakupionej pierwotnie działki do prowadzonego gospodarstwa rolnego i nieprowadzenie na niej działalności rolniczej, a tym samym nadanie jej statusu majątku prywatnego, jak również przepisy prawa wspólnotowego, tj. art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE oraz art. 4. ust. 1 i 2 VI Dyrektywy 77/388/EWG, które wiążą opodatkowanie sprzedaży wyłącznie z działalnością gospodarczą.

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdza orzecznictwo polskich sądów administracyjnych, jak chociażby wyrok NSA z dnia 29 października 2007 r. sygn. akt I FPS 3/07, czy wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 18 sierpnia 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 920/09 oraz orzecznictwo ETS, jak chociażby wyrok w sprawie C-230/94 Renate Ekler v. Finanzamt Hamburg, czy w sprawie C-415/98 Laszlo Bakcsi v. Finanzamt Forstenfeldbruck.

Zainteresowany podkreślił, że w marcu br. wątpliwości co do podstaw prawnych opodatkowania sprzedaży nieruchomości w podobnych okolicznościach powziął Naczelny Sąd Administracyjny, który wyrokami z dnia 9 marca 2010 r., sygn. akt I FSK 2039/08 oraz I FSK 2134/08 skierował do Trybunału Sprawiedliwości UE pytania prejudycjalne co do możliwości opodatkowania VAT sprzedaży wydzielonych z gospodarstwa rolnego działek oraz działek stanowiących majątek prywatny.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca uważa, że sprzedaż przedmiotowych działek nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

eksport towarów;

import towarów;

wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z ww. przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika tego podatku.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, iż status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży gruntu jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

Dla celów ustalenia, czy dostawa działek wyczerpuje znamiona pojęcia „działalność gospodarcza” koniecznym jest ustalenie, czy zamiarem wykonania czynności jest jej dokonywanie w sposób częstotliwy. Ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „zamiar”, jak również nie precyzuje pojęcia „sposób częstotliwy”, w każdym przypadku należy badać, czy intencją dokonującego określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było dokonywanie tej czynności wielokrotnie (więcej niż jednokrotnie).

Podkreślić należy, iż transakcji sprzedaży działek przeznaczonych pod zabudowę, które powstały w wyniku przekształcenia gruntów rolnych, można przypisać znamiona działalności gospodarczej prowadzonej z zamiarem wykonywania jej w sposób częstotliwy. Zamiar dokonania sprzedaży wydzielonych niezabudowanych (przeznaczonych pod zabudowę) działek ma niewątpliwie charakter powtarzalny, a warunek zamiaru dokonania tych czynności w sposób częstotliwy zostaje tu wypełniony.

Zasady wykładni językowej i funkcjonalnej definicji działalności gospodarczej prowadzą do wniosku, że działalność gospodarczą stanowi nie tylko działalność częstotliwa, czyli stała i powtarzalna, ale także jednorazowa czynność, jeżeli wiąże się z nią zamiar częstotliwości, przy czym wspomniana działalność powinna być wykonywana przez producenta, handlowca, usługodawcę, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika lub wykonującego wolny zawód.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, iż dostawa gruntów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzonej działalności gospodarczej, co może mieć miejsce również przy czynności dokonanej jednorazowo.

Ponadto, wskazać należy, iż definicję działalności gospodarczej wypełnia również rolnik ryczałtowy dokonujący dostaw produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczący usługi rolnicze.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca wraz z małżonką zakupił w 2008 r. nieruchomość stanowiącą grunty orne z zamiarem powiększenia prowadzonego gospodarstwa rolnego. Z tytułu prowadzenia działalności rolnej Zainteresowany jest rolnikiem ryczałtowym. Oprócz ww. działalności rolnej prowadzi również działalność gospodarczą, dla potrzeb której jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Wnioskodawca wskazał, iż przed włączeniem ww. gruntów do prowadzonego przez niego gospodarstwa rolnego, grunty te poddane zostały szczegółowej analizie z punktu widzenia ich przydatności dla prowadzonej działalności rolnej. Uzyskane wyniki wskazały jednoznacznie na ich zły stan agrotechniczny – gleba zawierała minimalne ilości składników pokarmowych, pokryta była wieloletnimi chwastami trudnymi do zwalczenia, a przywrócenie jej żyzności wymagałoby poniesienia dużych nakładów finansowych. W związku z powyższym Zainteresowany postanowił o niewłączaniu nabytych gruntów do prowadzonego gospodarstwa rolnego i pozostawieniu ich w majątku prywatnym. Natomiast w 2009 r. Wnioskodawca wraz z małżonką podjął decyzję o podzieleniu przedmiotowych gruntów na mniejsze działki i ich sprzedaży. Z ww. gruntu zostało wyodrębnione 18 działek oraz droga dojazdowa do drogi publicznej. Wnioskodawca wskazał, iż ww. działka nie była i nadal nie jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego – wydana została jedynie dla niej decyzja o warunkach zabudowy, która określa warunki zabudowy dla inwestycji obejmującej budowę 18 budynków mieszkalnych jednorodzinnych. Do chwili obecnej sprzedane zostały trzy z 18 wyodrębnionych działek (pierwsza w listopadzie 2009 r., dwie pozostałe w czerwcu 2010 r.), których sprzedaż Wnioskodawca opodatkował podatkiem VAT. Połowę uzyskanego przychodu ze sprzedaży przypisał sobie i wykazał w deklaracjach VAT jako obrót opodatkowany – drugą połowę uzyskanej kwoty opodatkowała małżonka Zainteresowanego, która również prowadzi działalność gospodarczą i jest podatnikiem VAT czynnym.

Odnosząc treść przytoczonych powyżej przepisów do opisu sprawy należy stwierdzić, iż elementem istotnym, przesądzającym o uznaniu planowanych przez Zainteresowanego działań, (tj. dostawa działek budowlanych) za prowadzenie działalności gospodarczej, poza częstotliwością dokonywanej sprzedaży, jest także ustalony cel nabycia nieruchomości oraz czynności przygotowawcze, jakich dokonał Wnioskodawca w związku z rozpoczęciem sprzedaży. Nie jest bowiem działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy dostawa (sprzedaż) majątku prywatnego, wykorzystywanego dla zaspokojenia potrzeb osobistych. W rozpoznawanej sprawie jednak taka sytuacja nie występuje. Z opisu przedstawionego przez Zainteresowanego wynika, iż nabyta w 2008 r. nieruchomość nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności rolniczej, mimo iż posiada on status rolnika ryczałtowego w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem przedmiotowej nieruchomości nie wniósł do majątku gospodarstwa rolnego. Jednak cel nabycia tej nieruchomości nie budzi wątpliwości, gdyż jak wskazał sam Wnioskodawca, dokonał zakupu tego gruntu w celu powiększenia gospodarstwa rolnego.

Wnioskodawca nie wykazał nadto, iż grunt ten zakupił wyłącznie na własne potrzeby, np. mieszkaniowe (majątek osobisty), niezwiązane z zamiarem dalszej sprzedaży gruntu. Z opisu sprawy wynika, iż Zainteresowany nie wykorzystywał nabytego gruntu na zaspokojenie własnych potrzeb osobistych.

W przedstawionych okolicznościach sprawy zakup gruntu rolnego przez rolnika ryczałtowego i nie wykorzystywanie go do działalności rolniczej oraz zmiana przeznaczenia gruntu, a także zakres i skala przedsięwzięcia (zamiar sprzedaży 18 działek) oraz podjęte działania (wydzielenie przed sprzedażą działek z gruntu), uznać należy jako wskazujące na zamiar dokonywania sprzedaży w okolicznościach przesądzających o prowadzeniu działalności gospodarczej.

Biorąc powyższe pod uwagę, uprawniona jest teza, iż dostawa działek będzie realizowana z zamiarem ich powtarzania i zmierza do nadania im zorganizowanego charakteru. Dostawy kilku działek nie można zaliczyć do czynności jednorazowej. Istotnym jest, iż w momencie sprzedaży pierwszej działki Zainteresowany miał zamiar dokonać kolejnych czynności tego rodzaju.

Także zakres i skala planowanego przedsięwzięcia (dokonanie sprzedaży trzech działek oraz zamiar dokonania sprzedaży pozostałych w celu osiągnięcia dochodu) oraz podjęte przez sprzedającego działania (dokonanie przed sprzedażą podziału gruntu na działki budowlane), wskazują na zamiar dokonywania sprzedaży w sposób częstotliwy, a więc w okolicznościach przesądzających o prowadzeniu działalności gospodarczej.

Zaznaczyć przy tym należy, że o kwestii częstotliwości wykonywanej czynności nie decyduje czasookres jej wykonywania (tydzień, miesiąc, rok), ani też ilość dokonanych transakcji, tylko fakt powtarzalności określonej czynności.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W art. 43 ustawy, zawarto katalog czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług. Stosownie do ust. 1 pkt 9 powołanego artykułu, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Z powyższego przepisu wynika, iż opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych tylko te, które stanowią tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, iż transakcje sprzedaży przez Zainteresowanego działek wydzielonych z nieruchomości, dla której została wydana decyzja o warunkach zabudowy, określająca warunki zabudowy dla inwestycji obejmującej budowę 18 budynków mieszkalnych jednorodzinnych, jest czynnością podlegającą uregulowaniom zawartym w ustawie o podatku od towarów i usług. Wskazać ponadto należy, iż ww. transakcje zbycia działek, nie mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. W konsekwencji, dostawę przedmiotowych działek należy opodatkować, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, 22% stawką podatku. Tym samym Zainteresowany postąpił prawidłowo opodatkowując dostawę trzech działek, 22% stawką podatku VAT.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Przy zaistniałym podobieństwie stanu faktycznego oraz rozważań prawnych organ podatkowy uważa, iż w badanej sprawie należy jednak uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Jednakże wskazać należy, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Wobec powyższego, udzielona interpretacja indywidualna jest wiążąca tylko dla Wnioskodawcy, a nie dla jego małżonki.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.