IPPP3/443-1093/09-2/MPe

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23.11.2009 r. (data wpływu 27.11.2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stosowania proporcji - jest prawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 27.11.2009 r. wpłynął ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stosowania proporcji.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Bank… S.A. (dalej: Bank lub Korzystający) jest stroną umowy leasingu zawartej z Finansującym, której przedmiotem są samochody osobowe różnych marek, dalej: umowa leasingu. Zgodnie z zawartą umową leasingu odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z Ustawą z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2000r., Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), dalej: UPDOP, w podstawowym okresie leasingu dokonuje Finansujący. Na mocy umowy leasingu Korzystający jest zobowiązany do uiszczenia na rzecz Finansującego wynagrodzenia w postaci administracyjnej raty leasingowej należnej z tytułu finansowania nabycia przedmiotu leasingu przed oddaniem go do używania Korzystającemu (w przypadku, gdy takie finansowanie wystąpi), jak również 48 miesięcznych kolejnych rat leasingowych.

Obok umowy leasingu Bank jest stroną umowy o współpracy zawartej pomiędzy spółką zajmującą się zarządzaniem flotą wykorzystywanych przez Bank samochodów (dalej: Zarządzający), Finansującym oraz Bankiem, dalej: umowa o współpracy. Celem zawarcia umowy o współpracy było określenie wzajemnych praw i obowiązków w zakresie usług zarządzania flotą samochodową, będącą przedmiotem wspomnianej wcześniej umowy leasingu. Umowa określa zasady świadczenia przez Zarządzającego usług zarządzania flotą samochodową, w tym w szczególności takich czynności jak usługi pośrednictwa w zakresie nabywania, rejestracji i dostarczania nowych samochodów stanowiących przedmiot umowy leasingu, określone usługi serwisowe i administracyjne związane z zarządzaniem flotą samochodową za określonym w umowie wynagrodzeniem. Zarządzający gwarantuje również w umowie właścicielowi samochodów (Finansującemu) odkup samochodów po zakończeniu umowy leasingu po wartości określonej w umowie o współpracy.

Umowa o współpracy przewiduje ponadto dodatkowe rozliczenie kosztów eksploatacji pomiędzy Korzystającym oraz Zarządzającym. Rozliczenie następuje po podpisaniu protokołu zwrotu samochodu flotowego i dotyczy dodatkowych kosztów nieuwzględnionych uprzednio w ramach cyklicznych opłat związanych z bieżącą obsługą pojazdów (tj. ratach leasingowych) związanych z faktycznym przebiegiem oraz/lub skróceniem okresu eksploatacji danego samochodu flotowego. Podstawą do tego rozliczenia pomiędzy Korzystającym a Zarządzającym jest, na mocy umowy, ustalenie wartości końcowej samochodu flotowego. Szczegółowe zasady ustalenia wartości końcowej samochodu flotowego określa umowa o współpracy. Co do zasady w przypadku samochodów leasingowanych, których eksploatacja kończy się w dniu, jak również przed dniem zakończenia umowy leasingu (wartość końcowa samochodów) uwzględniająca faktyczny okres eksploatacji lub faktyczny przebieg samochodu zostanie skalkulowana w oparciu o szczegółowe wytyczne zawarte w umowie o współpracy oraz w załącznikach do tej umowy. Wyliczenie wartości kosztów eksploatacji będzie dokonywane poprzez odjęcie od wartości odkupu wartości końcowej samochodu flotowego obliczonej zgodnie z zasadami przedstawionymi powyżej. W przypadku otrzymania wartości dodatniej (tj. niedopłaty ze strony Korzystającego), Korzystający będzie zobowiązany zapłacić na rzecz Zarządzającego wartość niedopłaty powstałej w wyniku tego wyliczenia. Natomiast w przypadku otrzymania wartości ujemnej (tj. nadpłaty ze strony Korzystającego), Zarządzający będzie zobowiązany zapłacić na rzecz Korzystającego wartość nadpłaty powstałej w wyniku tego wyliczenia.

Jednocześnie na podstawie protokołu zwrotu samochodu flotowego sporządzana jest ocena stanu technicznego samochodu flotowego uwzględniająca ewentualną wcześniejszą niestandardową eksploatację tego samochodu. Szczegółowe zasady dokonywania oceny stanu technicznego samochodu flotowego z uwzględnieniem sposobu dokonywania wyliczenia ewentualnych dodatkowych kosztów w tym zakresie zostały określone w załączniku do umowy o współpracy. Do poniesienia tych dodatkowych kosztów na rzecz Zarządzającego zobowiązany jest Korzystający (poza wyjątkami określonymi szczegółowo w umowie). Bank jako Korzystający zobowiązany jest do zapłaty tych dodatkowych kosztów (jeżeli takie koszty w przypadku danego samochodu wystąpią).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy świadczenie otrzymywane przez Bank od Zarządzającego obliczone jako ujemna różnica pomiędzy wartością odkupu a wartością końcową samochodu flotowego z zachowaniem zasad wynikających z umowy ramowej powinno być po stronie Banku udokumentowane fakturą VAT jako wynagrodzenie za wyświadczoną usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: UVAT)...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 UVAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W świetle przedstawionego stanu faktycznego do rozstrzygnięcia pozostaje zatem kwestia, czy świadczenie otrzymywane przez Bank na mocy umowy o współpracy stanowi wynagrodzenie za wyświadczoną przez Bank usługę i czy tym samym, okoliczność powodująca wypłatę świadczenia na rzecz Banku przez Zarządzającego może być uznana za świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Ustawa ta nie zawiera samodzielnej i pozytywnej definicji pojęcia „usługa”, stanowiąc jedynie w art. 8 ust. 1, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Z kolei, w myśl art. 8 ust. 3 tejże ustawy, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych.

Umowa o współpracy zawarta pomiędzy Bankiem, Zarządzającym a Finansującym nie obliguje Banku do żadnego zdefiniowanego w niej zachowania skutkującego rozliczeniem dodatkowych kosztów eksploatacji samochodów, tym samym, skoro ani charakter ani treść usługi nie została wskazany w tej umowie a dodatkowe rozliczenie jest efektem bieżącego używania samochodów, nie możemy mówić, że po stronie Banku doszło do wykonania czynności podlegającej opodatkowaniu. Brak obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług nie powoduje konieczności udokumentowania otrzymanej przez Bank kwoty fakturą VAT. Ponieważ zatem zdaniem Banku w analizowanym przypadku nie dochodzi do wyświadczenia usługi w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług i tym samym ewentualne świadczenie otrzymywane przez Bank z tytułu rozliczenia kosztów eksploatacji nie mieści się w zakresie przedmiotowym opodatkowania tym podatkiem, dokumentem wystarczającym do zaewidencjonowania otrzymanego świadczenia będzie nota księgowa.

Podejście Banku w tym zakresie zostało pośrednio potwierdzone poprzez analogiczne podejście sądów do zagadnienia premii pieniężnych na gruncie podatku VAT wypłacanych z tytułu przekroczenia przez nabywcę określonego wolumenu obrotów. W wyroku z dnia 6 lutego 2007 r. (sygn. akt: I FSK 94/06) Naczelny Sąd Administracyjny wypowiedział się, że „za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 tej ustawy (UVAT) nie można uznać obrotów w wysokości określonej umownie, osiągniętych przez nabywcę towarów; premia wypłacona przez sprzedawcę w razie osiągnięcia określonego progu obrotów nie jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczone usługi”. Analogiczne stanowisko zajął też Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 lutego 2008 r. (sygn. akt: III SA/Wa 410/08).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust.1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Natomiast art. 8 ust 1 stanowi, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi, według ustawy, jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 ustawy. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się podatnika – nie będące dostawą towarów – na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwotę udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Bank obok umowy leasingu jest również stroną umowy o współpracy zawartej pomiędzy spółką zajmującą się zarządzaniem flotą wykorzystywanych przez Bank samochodów, Finansującym oraz Bankiem. Celem zawarcia przedmiotowej umowy było określenie wzajemnych praw i obowiązków w zakresie usług zarządzania flotą samochodową, będącą przedmiotem umowy leasingu. Umowa ta określa zasady świadczenia przez Zarządzającego usług zarządzania flotą samochodową, w tym w szczególności takich czynności jak usługi pośrednictwa w zakresie nabywania, rejestracji i dostarczania nowych samochodów stanowiących przedmiot umowy leasingu, określone usługi serwisowe i administracyjne związane z zarządzaniem flotą samochodową za określonym w umowie wynagrodzeniem. Zarządzający gwarantuje również w umowie Finansującemu odkup samochodów po zakończeniu umowy leasingu po wartości określonej w umowie o współpracy.

Umowa o współpracy przewiduje ponadto dodatkowe rozliczenie kosztów eksploatacji pomiędzy Korzystającym-Bankiem oraz Zarządzającym. Rozliczenie następuje po podpisaniu protokołu zwrotu samochodu flotowego i dotyczy dodatkowych kosztów nieuwzględnionych uprzednio w ramach cyklicznych opłat związanych z bieżącą obsługą pojazdów (tj. ratach leasingowych) związanych z faktycznym przebiegiem oraz/lub skróceniem okresu eksploatacji danego samochodu flotowego. Podstawą do tego rozliczenia pomiędzy Bankiem a Zarządzającym jest, na mocy umowy, ustalenie wartości końcowej samochodu flotowego. Szczegółowe zasady ustalenia wartości końcowej samochodu flotowego określa umowa o współpracy. Wartość końcowa samochodów leasingowanych zostanie skalkulowana w oparciu o szczegółowe wytyczne zawarte w umowie o współpracy oraz w załącznikach do tej umowy. Wyliczenie wartości kosztów eksploatacji będzie dokonywane poprzez odjęcie od wartości odkupu wartości końcowej samochodu flotowego obliczonej zgodnie z zasadami wynikającymi z umowy. W przypadku otrzymania wartości dodatniej (tj. niedopłaty ze strony Korzystającego), Korzystający będzie zobowiązany zapłacić na rzecz Zarządzającego wartość niedopłaty powstałej w wyniku tego wyliczenia. Natomiast w przypadku otrzymania wartości ujemnej (tj. nadpłaty ze strony Korzystającego), Zarządzający będzie zobowiązany zapłacić na rzecz Korzystającego wartość nadpłaty powstałej w wyniku tego wyliczenia.

Jednocześnie na podstawie protokołu zwrotu samochodu flotowego sporządzana jest ocena stanu technicznego samochodu flotowego uwzględniająca ewentualną wcześniejszą niestandardową eksploatację tego samochodu. Szczegółowe zasady dokonywania oceny stanu technicznego samochodu flotowego z uwzględnieniem sposobu dokonywania wyliczenia ewentualnych dodatkowych kosztów w tym zakresie zostały określone w załączniku do umowy o współpracy. Do poniesienia tych dodatkowych kosztów na rzecz Zarządzającego zobowiązany jest Korzystający (poza wyjątkami określonymi szczegółowo w umowie). Bank jako Korzystający zobowiązany jest do zapłaty tych dodatkowych kosztów (jeżeli takie koszty w przypadku danego samochodu wystąpią).

Mając na uwadze przedstawiony opis oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy uznać, iż w przedmiotowej sprawie, otrzymane przez Wnioskodawcę od Zarządzającego wynagrodzenie nie jest związane z jakimkolwiek świadczeniem usług przez Wnioskodawcę. Jak bowiem wynika z treści wniosku przedmiotowe wynagrodzenie jest zwrotem nadpłaty wynikającym z warunków rozliczenia przedmiotowej umowy o współpracy.

A zatem w tym konkretnym przypadku Wnioskodawca otrzymujący przedmiotowe wynagrodzenie nie świadczy na rzecz Zarządzającego, usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, co oznacza, iż czynność ta u Wnioskodawcy nie podlega opodatkowaniu i nie powinna być dokumentowana fakturami VAT wystawionymi przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym w przedmiotowym zakresie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zauważyć należy, iż niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawcę przedmiotowego wynagrodzenia w sytuacji przedstawionej we wniosku. Interpretacja ta nie dotyczy natomiast skutków podatkowych wypłacania wynagrodzenia przez kontrahenta Wnioskodawcy i nie wywołuje żadnych skutków prawnych dla kontrahenta Wnioskodawcy wypłacającego te wynagrodzenie.

Jednocześnie organ podatkowy informuje, iż w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.