ILPP1/443-512/10-4/AW

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 22 kwietnia 2010 r. (data wpływu: 7 maja 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 lipca 2010 r. (data wpływu: 12 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży części przedsiębiorstwa – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 7 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży części przedsiębiorstwa. Powyższy wniosek uzupełniono pismem z dnia 6 lipca 2010 r. o doprecyzowanie opisanego we wniosku stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Zgodnie z zapisem aktu notarialnego Wnioskodawczyni jako komplementariusz wnosi do spółki wkład niepieniężny w postaci aportu zorganizowaną część przedsiębiorstwa, prowadzonego przez nią w ramach działalności gospodarczej. Wkład został wyceniony na kwotę 40 000 zł. Podatnik wystawił fakturę VAT, gdzie w pozycji wartość netto widnieje kwota 40 000 zł, stawka VAT – nie podlega (zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług), kwota brutto 40 000 zł.

Należy dodać, że Podatnik w dalszym ciągu prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą (na podstawie wpisu do Ewidencji Działalności Gospodarczej) i przekazał tylko zorganizowaną część przedsiębiorstwa, która zapewnia spółce prowadzenie działalności gospodarczej (między innymi: sprzęt biurowy, umowy z klientami, pracownicy).

W uzupełnieniu z dnia 6 lipca 2010 r. Zainteresowana wskazała, iż majątek wniesiony aportem do spółki komandytowej na płaszczyźnie organizacyjnej, był wyodrębnionym zespołem składników materialnych i niematerialnych, które mogły stanowić niezależne przedsiębiorstwo. W skład przedsiębiorstwa prowadzonego przez Wnioskodawczynię, a następnie wniesionego aportem do spółki komandytowej wchodziły ruchomości stanowiące wyposażenie biura, tj. biurka, krzesła, regały, lampy, urządzenia i sprzęt biurowy w postaci termoblindownicy, komputerów, drukarki, centrali telefonicznej, aparatów telefonicznych. Nadto, wniesiono do spółki dobra niematerialne w postaci umów z klientami wraz ze sprawami tych klientów prowadzone przez Kancelarię Prawną oraz wierzytelności od przekazanych klientów z tytułu nieopłaconych faktur. Przedmiotem aportu do spółki były również zobowiązania wobec pracowników, zleceniobiorców, usługodawców i współpracowników. Wniesiono również licencje do oprogramowania komputerowego. Zaznaczyć w tym miejscu należy, iż dobra materialne i niematerialne wniesione do spółki komandytowej były zamortyzowane. Aport nie dotyczył nieruchomości.

Majątek wniesiony aportem do spółki komandytowej na płaszczyźnie finansowej pozwalał na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym. Na podstawie prowadzonej ewidencji indywidualnej działalności gospodarczej możliwe było przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań wyodrębnionej działalności, przez co możliwe było określenie jego wyniku finansowego. Zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła bowiem być niezależnym przedsiębiorstwem.

Wnioskodawczyni prowadzi i prowadziła działalność usługową w zakresie usług prawnych. Działalność prowadzona jest w formie kancelarii.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Podatnik zastosował prawidłową stawkę podatku od towarów i usług w wystawionej fakturze na rzecz spółki komandytowej...

Zdaniem Wnioskodawczyni, zastosowana stawka (nie podlega) w wystawionej fakturze VAT na rzecz Spółki komandytowej jest prawidłowa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary – w świetle art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej. Przy czym usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119 (art. 8 ust. 3 ustawy).

Wskazać ponadto należy, iż zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, ust. 4 i ust. 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl art. 106 ust. 4 ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.

Na podstawie delegacji zawartej w art. 106 ust. 8 pkt 1 ustawy, w rozporządzeniu z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), zwanym dalej rozporządzeniem, Minister Finansów określił szczegółowo zasady wystawiania faktur, dane które powinny zawierać oraz sposób i okres ich przechowywania.

Zgodnie z § 4 ust. 1 rozporządzenia, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT”.

Elementy, jakie co najmniej powinna zawierać faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży, zostały określone w § 5 ust. 1 rozporządzenia i są to:

1. imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;

2. numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;

3. numer kolejny faktury oznaczonej jako „FAKTURA VAT”;

4. dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży: w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;

5. nazwa (rodzaj) towaru lub usługi;

6. miara i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;

7. cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);

8. wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);

9. stawki podatku;

10. sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;

11. kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;

12. kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Natomiast, w świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” wykorzystuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5. koncesje, licencje i zezwolenia;

6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8. tajemnice przedsiębiorstwa;

9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zatem, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Jeżeli warunki, o których mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego, zostaną spełnione, to transakcja zbycia, w tym również wniesienie aportu, do innego podmiotu (spółki prawa handlowego lub cywilnego), nie będzie podlegało przepisom ustawy.

Należy tu wskazać również art. 552 Kodeksu cywilnego, którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Natomiast, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest – w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 27e ustawy – organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z przytoczonej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1. istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

2. organizacyjne i finansowe wyodrębnienie tego zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie,

3. przeznaczenie tych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4. zdolność zespołu składników do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego te zadania gospodarcze.

Zgodnie z pierwszym z ww. wymagań, dla istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa konieczne jest, by składały się nań zarówno składniki materialne, jak i niematerialne, w tym zobowiązania.

W związku z powyższym przedmiotem transakcji jest zorganizowana część przedsiębiorstwa wówczas, gdy w wyniku transakcji nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa przejmuje funkcję gospodarczą zbywcy. Z definicji tej wynika, że nie jest istotne wyczerpanie zespołu składników określonych w definicji z art. 551 Kodeksu cywilnego. Każde bowiem przedsiębiorstwo i jego zorganizowana część ma swoją wyłączną specyfikę.

Kolejnym warunkiem uznania zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest jego organizacyjne i finansowe wyodrębnienie w istniejącym przedsiębiorstwie.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższą przesłankę należy rozumieć jako potencjalną zdolność zorganizowanej części przedsiębiorstwa do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 i art. 552 ustawy Kodeks cywilny.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni jako komplementariusz wnosi do spółki komandytowej wkład niepieniężny w postaci aportu zorganizowaną część przedsiębiorstwa, prowadzonego przez nią w ramach działalności gospodarczej. Wnoszony majątek na płaszczyźnie organizacyjnej, był wyodrębnionym zespołem składników materialnych i niematerialnych, które mogły stanowić niezależne przedsiębiorstwo. W skład przedsiębiorstwa prowadzonego przez Wnioskodawczynię, a następnie wniesionego aportem do spółki komandytowej wchodziły ruchomości stanowiące wyposażenie biura, tj. biurka, krzesła, regały, lampy, urządzenia i sprzęt biurowy w postaci termoblindownicy, komputerów, drukarki, centrali telefonicznej, aparatów telefonicznych. Nadto, wniesiono do spółki dobra niematerialne w postaci umów z klientami wraz ze sprawami tych klientów oraz wierzytelności od przekazanych klientów z tytułu nieopłaconych faktur. Przedmiotem aportu do spółki były również zobowiązania wobec pracowników, zleceniobiorców, usługodawców i współpracowników. Wniesiono również licencje do oprogramowania komputerowego. Wnioskodawczyni zaznaczyła, iż dobra materialne i niematerialne wniesione do spółki komandytowej były zamortyzowane. Aport nie dotyczył natomiast nieruchomości.

Majątek wniesiony aportem do spółki komandytowej na płaszczyźnie finansowej pozwalał na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym. Na podstawie prowadzonej ewidencji indywidualnej działalności gospodarczej możliwe było przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań wyodrębnionej działalności, przez co możliwe było określenie jego wyniku finansowego. Zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła bowiem być niezależnym przedsiębiorstwem.

W ocenie tut. Organu nie wystarczy, że ze względu na pewną samodzielność pod względem technicznym, czy nawet organizacyjnym, zespół składników majątkowych mógłby potencjalnie stanowić odrębne przedsiębiorstwo, bądź zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ art. 6 pkt 1 ustawy wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie wszystkich składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia pewnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

W przedmiotowej sprawie zależy zatem stwierdzić, iż wyłączenie z masy majątkowej, przekazywanej aportem do spółki komandytowej, pewnych elementów m. in. nieruchomości pozbawia wydzielony kompleks majątkowy cech przedsiębiorstwa czy też zorganizowanej jego części. Nie można bowiem uznać, iż dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

Odnosząc zatem przedstawiony stan prawny do opisanego stanu faktycznego należy stwierdzić, iż przedmiotem wydzielenia są składniki majątku przedsiębiorstwa, a nie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny, ani też zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 27e ustawy. Bowiem majątek wniesiony aportem do spółki komandytowej nie obejmował nieruchomości. Tym samym nie zostały spełnione wszystkie kryteria wymienione w tych przepisach.

Zatem, przepisy art. 6 pkt 1 ustawy, nie mają zastosowania w sprawie będącej przedmiotem wniosku. Przepisy te bowiem jak wyżej wskazano, odnoszą się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie transakcja polegająca na wniesieniu wkładu niepieniężnego w postaci składników majątkowych, prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi składnikami jak właściciel, zatem jest czynnością podlegającą przepisom ustawy (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy) i opodatkowaną na zasadach ogólnych, tj. według właściwych stawek podatkowych lub z zastosowaniem zwolnienia, o ile takie wynika z przepisów. Czynność ta powinna być zatem udokumentowana fakturą VAT, spełniającą wymogi wskazane w § 5 rozporządzenia.

Reasumując, wystawiona przez Podatnika faktura VAT na rzecz spółki komandytowej dokumentująca czynność wniesienia aportem składników majątkowych nie jest prawidłowa i nie zawiera właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Tut. Organ informuje ponadto, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanej. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie faktycznym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.