ILPP1/443-614/10-4/AW

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 31 maja 2010 r. (data wpływu: 2 czerwca 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 lipca 2010 r. (data wpływu: 26 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania darowizny – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 2 czerwca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania darowizny. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 22 lipca 2010 r. o doprecyzowanie przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Firma zajmuje się produkcją swetrów męskich i wyrobów pończoszniczych (rajstop damskich, pończoch i podkolanówek). Posiada dwa oddziały w:

1. xxx (siedziba główna) – produkcja swetrów męskich,

2. yyy – produkcja wyrobów pończoszniczych.

Maszyny i urządzenia służące do produkowanych przez Firmę wyrobów są ściśle wyspecjalizowane i tak, te wykorzystywane do produkcji swetrów, nie są przydatne do produkcji wyrobów pończoszniczych. Dotyczy to także surowców, jak również kwalifikacji zawodowej pracowników. Produkowane wyroby sprzedawane są w siedzibie Firmy w xxx oraz na wynajmowanych stanowiskach handlowych w x i na targowiskach.

Wnioskodawca jest czynnym płatnikiem podatku VAT, a dla potrzeb rozliczenia z budżetem państwa z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych prowadzona jest podatkowa księga przychodów i rozchodów.

Od dnia 1 stycznia 2010 r. dla oddziałów prowadzona jest odrębna ewidencja księgowa, tj.:

* KPiR – odrębnie dla każdego z oddziałów,

* rejestry zakupów i sprzedaży – odrębnie dla każdego z oddziałów, o czym powiadomiono właściwy Urząd Skarbowy.

Z końcem roku 2010 Zainteresowany ma zamiar zakończyć prowadzoną działalność gospodarczą i przekazać w formie darowizny jeden z oddziałów byłej żonie, a drugi córce.

W uzupełnieniu z dnia 22 lipca 2010 r. Wnioskodawca wskazał, iż:

Oddziały będące przedmiotem aportu są wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie:

* stanowią wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, które mogłyby tworzyć odrębne przedsiębiorstwa,

* prowadzona ewidencja pozwała na przyporządkowanie zarówno środków trwałych, jak i surowców oraz materiałów do produkcji oddzielnie dla każdego z oddziałów,

* dokumenty sprzedaży wystawiane są obecnie oddzielnie na swetry (odział w xxx) i rajstopy (oddział w yyy),

* oddzielnie dla każdego z oddziałów prowadzona jest KPiR oraz rejestry VAT,

* odziały posiadają samodzielność finansową, gdyż prowadzona ewidencja księgowa umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do poszczególnej działalności, a co a tym idzie możliwe jest odrębne określenie wyniku finansowego,

* koszty wspólne dla całego przedsiębiorstwa, tj. opłaty za telefony, koszty obsługi biurowej, koszty bankowe dzielone są w równych częściach na oddziały, koszty wynagrodzeń i narzutów na wynagrodzenia dzielone są proporcjonalnie do przychodów ze sprzedaży osiąganych przez oddziały (z uwagi na częstą konieczność przesunięcia pracowników od prac pomocniczych – pakowaczki, z oddziału na oddział).

Przedmiotem aportu będą:

* maszyny i urządzenia do produkcji,

* środki transportu,

* surowce i materiały,

* wyroby gotowe oraz

* nieruchomość w xxx w skład której wchodzi budynek produkcyjny i magazynowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z dokonaniem planowanej przez Wnioskodawcę darowizny będą miały zastosowanie przepisy art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.)...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisami art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przepisy ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” w tym przypadku jest tożsame z pojęciem „dostawy towarów” w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Przepisy ustawy nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem należy się tu posłużyć definicją zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Firma jest przedsiębiorstwem w myśl tych przepisów.

Zorganizowana części przedsiębiorstwa, zdefiniowana została w przepisach art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Zgodnie z tymi przepisami oddziały Firmy w obecnym stanie organizacji spełniają tą definicję, gdyż stanowią organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Pojęcie wyodrębnienia finansowego zawarte w przepisach art. 2 pkt 27e cyt. ustawy, nie oznaczają samodzielności finansowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Warunek ten jest spełniony również wówczas, gdy prowadzona ewidencja zdarzeń gospodarczych umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności, co w przypadku Firmy zostało spełnione poprzez założenie od dnia 1 stycznia 2010 r. odrębnych ewidencji, księgowych dla każdego z jej oddziałów. Wobec powyższego oddziały Firmy mogą stanowić niezależne przedsiębiorstwa, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służą w obecnie istniejącym przedsiębiorstwie.

Reasumując, przy obecnym stanie organizacyjnym i finansowym Firmy, w przypadku planowanej przez Zainteresowanego darowizny oddziałów byłej żonie i córce, będą miały zastosowanie przepisy art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – w świetle art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej. Przy czym usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119 (art. 8 ust. 3 ustawy).

Natomiast, w świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” wykorzystuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5. koncesje, licencje i zezwolenia;

6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8. tajemnice przedsiębiorstwa; li>księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zatem, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Jeżeli warunki, o których mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego, zostaną spełnione, to darowizna innemu podmiotowi, nie będzie podlegała przepisom ustawy.

Należy tu wskazać również art. 552 Kodeksu cywilnego, w którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zatem, przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym. Ponadto, nie można traktować jako przedsiębiorstwo wyodrębnionej gospodarczo części będącej zespołem składników majątkowych i niemajątkowych, jeżeli nie będzie obejmować ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności.

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży.

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy – rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, czy też przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo – obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i posiada dwa oddziały: w xxx – produkcja swetrów męskich oraz w yyy – produkcja wyrobów pończoszniczych. Oddziały będące przedmiotem transakcji są wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie:

* stanowią wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, które mogłyby tworzyć odrębne przedsiębiorstwa,

* prowadzona ewidencja pozwała na przyporządkowanie zarówno środków trwałych, jak i surowców oraz materiałów do produkcji oddzielnie dla każdego z oddziałów,

* dokumenty sprzedaży wystawiane są obecnie oddzielnie na swetry (odział xxx) i rajstopy (oddział w yyy),

* oddzielnie dla każdego z oddziałów prowadzona jest KPiR oraz rejestry VAT,

* odziały posiadają samodzielność finansową, gdyż prowadzona ewidencja księgowa umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do poszczególnej działalności, a co a tym idzie możliwe jest odrębne określenie wyniku finansowego,

* koszty wspólne dla całego przedsiębiorstwa, tj. opłaty za telefony, koszty obsługi biurowej, koszty bankowe dzielone są w równych częściach na oddziały, koszty wynagrodzeń i narzutów na wynagrodzenia dzielone są proporcjonalnie do przychodów ze sprzedaży osiąganych przez oddziały (z uwagi na częstą konieczność przesunięcia pracowników od prac pomocniczych – pakowaczki, z oddziału na oddział).

Przedmiotem transakcji będą:

* maszyny i urządzenia do produkcji,

* środki transportu,

* surowce i materiały,

* wyroby gotowe oraz

* nieruchomość w xxx w skład której wchodzi budynek produkcyjny i magazynowy.

Z końcem roku 2010, Zainteresowany ma zamiar zakończyć prowadzoną działalność gospodarczą i przekazać w formie darowizny jeden z oddziałów byłej żonie, a drugi córce.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, iż przedmiotem transakcji nie będzie przedsiębiorstwo, lecz jego oddziały.

Ponadto, w ocenie tut. Organu nie wystarczy, że ze względu na pewną samodzielność pod względem technicznym, czy nawet organizacyjnym, zespół składników majątkowych mógłby potencjalnie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ art. 6 pkt 1 ustawy, wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie wszystkich składników majątkowych i niemajątkowych, uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia pewnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Należy zatem stwierdzić, że wyłączenie ze sprzedaży masy majątkowej pewnych elementów, w tym m. in. nieruchomości stanowiącej oddział produkujący wyroby pończosznicze, a także zobowiązań, pozbawia kompleks cech zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie można bowiem uznać, iż dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Odnosząc zatem przedstawiony stan prawny do opisanego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż przedmiotem wydzielenia będą składniki majątku przedsiębiorstwa, a nie zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 27e ustawy. Faktem jest, że planowane darowizny majątku dotyczyć będą poszczególnych oddziałów, ale nie będą obejmowały m. in. nieruchomości (yyy). Ponadto, w uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca nie wskazał jednoznacznie, czy przedmiotem przeniesienia będą również zobowiązania. Zatem tut. Organ wydając interpretację przyjął, iż zobowiązania nie będą elementem przedmiotu darowizny. Tym samym nie zostaną spełnione wszystkie kryteria wymienione w powołanym przepisie.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie mające mieć miejsce darowizny składników majątkowych w postaci dwóch oddziałów, będą prowadziły do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi składnikami jak właściciel, zatem będą czynnościami podlegającymi przepisom ustawy (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy) i opodatkowanymi na zasadach ogólnych, tj. według właściwych stawek podatkowych dla poszczególnych towarów lub z zastosowaniem zwolnienia, o ile takie będzie wynikało z przepisów.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie dla planowanych darowizn oddziałów przedsiębiorstwa brak będzie przesłanek do zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.