ITPP2/443-1697/11/PS

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2011 r. (data wpływu 5 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania aportu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego przez wnoszącego aport – jest prawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 5 grudnia 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania aportu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego przez wnoszącego aport.

W przedmiotowym wniosku przedstawione zostało następujące zdarzenie przyszłe.

Prowadzi Pan działalność gospodarczą, która obejmuje dwa zasadnicze obszary: dzierżawę nieruchomości oraz produkcję. Obszar pierwszy z wymienionych dotyczy dzierżawy i wynajmu podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą pomieszczeń i gruntów. Natomiast działalność produkcyjna polega na drukowaniu etykiet. Tak wyodrębnione obszary określone zostały w powołanym w 2010 r. regulaminie wewnętrznym przedsiębiorstwa. Jak wynika z regulaminu, do każdego z obszarów można przyporządkować odpowiednie konta przychodowe i kosztowe, jak również ewidencje środków trwałych, konta klientów i kontrahentów. Dzięki tak przystosowanej ewidencji rachunkowej istnieje możliwość ustalenia szczątkowych rachunków zysków i strat oraz bilansów dla poszczególnych obszarów działalności. Planuje Pan wnieść obszar działalności produkcyjnej, w formie aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP), do spółki osobowej prawa handlowego, w zamian za udziały w zysku tej spółki. W skład ZCP wejdą następujące składniki:

prawo dzierżawy nieruchomości na podstawie długoterminowej umowy dzierżawy związanej z realizacją opisanej wyżej działalności produkcyjnej,

licencje, programy komputerowe, logo/znak towarowy prowadzonej działalności,

park maszynowy do produkcji etykiet, który może być przeniesiony i wykorzystywany w innych niż obecnie pomieszczeniach, inne ruchomości, takie jak środki transportu, narzędzia, wyposażenie, służące obszarowi działalności produkcyjnej,

zapasy magazynowe,

zobowiązania i wierzytelności związane z prowadzeniem opisanej działalności,

prawa wynikające z umów dotyczących obszaru działalności produkcyjnej,

baza odbiorców i dostawców, inne tajemnice przedsiębiorstwa dotyczące obszaru produkcji,

pracownicy przedsiębiorstwa,

środki zgromadzone na rachunkach bankowych.

Natomiast w ramach obszaru wynajmu i dzierżawy pozostaną nieruchomości i przynależne do nich sieci rozdzielcze, linie kablowe, inne obiekty inżynierii wodnej i lądowej oraz kotły i maszyny energetyczne, związane z tym obszarem.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy opisany aport spełnia warunki, o których mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług...

Czy w związku z uznaniem, że przedmiotowa transakcja stanowi aport ZCP, a więc nie podlega ustawie o podatku od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 tej ustawy, nie będę zobowiązany do ewentualnej korekty podatku naliczonego w związku z faktem, że zmieni się przeznaczenie nabytych składników przedsiębiorstwa...

Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym w podsumowaniu własnego stanowiska, zespół składników, który będzie wnoszony w ramach aportu do spółki osobowej, stanowi ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054). Wskazał Pan, iż definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie ww. ustawy znajduje się w art. 2 pkt 27e. Na podstawie powyższej definicji, która jest identyczna z definicją stosowaną na potrzeby podatku dochodowego, w doktrynie prawa podatkowego wskazuje się przesłanki, których łączne wystąpienie jest uznawane za konieczne i wystarczające do uznania danych składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, tj.:

istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania;

zespół składników jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych i mogłyby one stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze (tzw. wyodrębnienie funkcjonalne).

Planowany aport ZCP wnoszonej do spółki osobowej stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych służących realizacji określonych zadań gospodarczych, tj. produkcji etykiet. Nie ulega wątpliwości, iż wymienione powyżej składniki aportu stanowią zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. W ramach zespołu składników materialnych i niematerialnych do ZCP wejdą również pasywa, których źródłem będą umowy handlowe. Nie budzi zatem wątpliwości, że w skład ZCP wejdą też zobowiązania. A zatem wymieniony warunek pierwszy zostanie spełniony.

Warunek organizacyjnego wyodrębnienia działalności produkcyjnej w ramach istniejącego przedsiębiorstwa należy uznać również za spełniony. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że powinno być możliwe alokowanie wszystkich składników materialnych i niematerialnych (w tym pracowników) do działalności prowadzonej przez ZCP. Istniejący w przedsiębiorstwie podział na dwa obszary (rodzaje działalności) umożliwia takie wyodrębnienie. Będący przedmiotem aportu zespół składników majątkowych (materialnych oraz niematerialnych) z obszaru produkcji jest zespołem składników wzajemnie powiązanych, w oparciu o które wykonywane jest zadanie tego obszaru - produkcja etykiet.

Możliwe jest również wyodrębnienie finansowe ZCP, dzięki prowadzonej ewidencji księgowej. W doktrynie przyjmuje się, iż samo wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać samodzielności finansowej, w szczególności nie oznacza to konieczności prowadzenia odrębnej księgowości dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czy też samodzielnego sporządzania bilansu. Z interpretacji dostępnych na stronie Ministerstwa Finansów wynika, że przesłanka wyodrębnienia finansowego jest spełniona, jeśli prowadzona ewidencja zdarzeń gospodarczych umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem w praktyce powszechnie przyjmuje się, iż wystarczające do stwierdzenia wyodrębnienia finansowego jest prowadzenie odpowiedniej ewidencji zdarzeń gospodarczych, za pomocą której możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Prawidłowość powyższej argumentacji potwierdzona została m. in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 11 czerwca 2010 r. (sygn. ITPP2/443-221/10/AP), zgodnie z którą „wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową". Prowadzona w przedsiębiorstwie ewidencja księgowa pozwala na wyodrębnienie przychodów i kosztów działalności realizowanej przez obszar działalności produkcyjnej, jak również określenie należności oraz zobowiązań i innych pozycji bilansowych związanych z tym obszarem, w tym przypisania środków trwałych, ich umorzenia. W efekcie możliwe jest ustalenie wyniku finansowego oraz podatkowego na poziomie wyodrębnionego obszaru. Zatem kryterium wyodrębnienia finansowego należy uznać również za spełnione.

W zakresie tzw. wyodrębnienia funkcjonalnego, istotne jest, by wnoszony aportem zespół składników zdolny był do realizacji określonych zadań gospodarczych i mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Funkcje tę niewątpliwie spełnia zespół składników, który będzie wniesiony aportem. Wniesione bowiem aportem prawo dzierżawy, jako zobowiązanie właściciela nieruchomości do zawarcia długoterminowej umowy na dzierżawę nieruchomości, wraz z pozostałymi wymienionymi składnikami wnoszonego majątku, niewątpliwie pozwala na prowadzenie opisanej działalności produkcyjnej. Aport obszaru działalności produkcyjnej, bez prawa własności nieruchomości, nie pozbawia funkcjonalności wnoszonego majątku, ponieważ spółka która otrzyma przedmiotowy aport będzie mogła kontynuować dotychczasową działalność produkcyjną w nieruchomości dzierżawionej.

Powyższe stanowisko potwierdza Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 sierpnia 2011r., sygn. akt II FSK 502/10. Do takich samych wniosków doszedł Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z 10 listopada 2011r. w sprawie Christel Schriever, sygn. akt C-444/10.

W konsekwencji uznania opisanego aportu za ZCP i tym samym uznania, że stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług transakcja ta nie podlega przepisom tej ustawy, wnoszący aport nie jest zobowiązany do dokonywania korekty o której mowa w art. 91 ww. ustawy. Po powołaniu art. 91 ust. 1, 2, 4 ustawy, stwierdził Pan, że nie będzie zobowiązany do korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ ewentualnej korekty dokona nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa, który w tym zakresie przejmuje, wynikające z art. 91 ust. 1-8 ustawy, obowiązki swojego poprzednika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo należy wskazać, iż definitywnej oceny przedmiotu czynności prawnej dokonuje sam podatnik, który jest w pełni zorientowany, czy zbywane w ramach tej czynności składniki stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przytoczonych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Podkreślić należy, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, iż w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.