ITPB2/436-158/09/TJ

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zmianami) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 13 października 2009 r. (data wpływu 19 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania usługi cash poolingu - jest prawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 19 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania usługi cash pooling.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka zamierza przystąpić do systemu wspólnego zarządzania płynnością finansową w ramach grupy kapitałowej. Będzie stroną porozumienia, którego celem jest zapewnienie optymalnej płynności finansowej wszystkich podmiotów uczestniczących, jak również zmniejszenie ich kosztów finansowania zewnętrznego (np. w postaci kosztów kredytowania w bankach). Mechanizm prawny systemu cash – poolingu, którego techniczną realizację zapewnia Bank z siedzibą na terenie państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego, ale poza granicami Polski, będzie składał się z następujących elementów:

1. Bank otworzy rachunek bankowy, tzw. Rachunek Grupowy, pełniący rolę rachunku podstawowego, konsolidującego na bieżąco wszystkie salda podmiotów uczestniczących, zarejestrowane na Rachunkach Transakcyjnych, wchodzących w skład systemu zarządzania płynnością finansową (cash poolingu). Rachunek Grupowy zostanie otwarty dla podmiotu wchodzącego w skład grupy kapitałowej (tzw. Pool Leadera), do której należy Spółka. Pool Leader będzie miał siedzibę na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego, lecz poza terytorium Polski. Funkcją Pool Leadera będzie zarządzanie płynnością finansową grupy kapitałowej.

2. Inne podmioty w ramach grupy kapitałowej (w tym Spółka) będą Uczestnikami Cash – poolingu.

3. Spółka jest powiązana kapitałowo z Pool Leaderem. Posiada on 100% udziałów w Spółce oraz 100% głosów na zgromadzeniu udziałowców.

4. W ramach Rachunku Grupowego zostaną otwarte przez Bank dla wszystkich Uczestników subkonta (Rachunki Transakcyjne), nie będące rachunkami bankowymi, służące ewidencjonowaniu wpływów do systemu oraz wypływów z systemu cash – poolingu środków pieniężnych, należących do konkretnego Uczestnika, w tym Spółki. Korzystanie z Rachunku Grupowego jest możliwe tylko poprzez Rachunki Transakcyjne. Uznanie Rachunku Transakcyjnego oznacza jednocześnie powiększenie salda na Rachunku Grupowym, a obciążenie Rachunku Transakcyjnego oznacza jednocześnie zmniejszenie salda Rachunku Grupowego. Rachunki Transakcyjne będą subkontami prowadzonymi przez Bank w imieniu i na rzecz Pool Leadera, ale zostaną przypisane konkretnym Uczestnikom, w tym Spółce. Jeden Rachunek Transakcyjny zostanie przypisany Pool Leaderowi.

5. Rachunki bankowe prowadzone przez Bank z siedziba w Polsce w imieniu i na rzecz Uczestników (Rachunki Własne), w tym Spółki, będą związane z Rachunkami Transakcyjnymi (stanowiącymi subkonta Rachunku Grupowego) w ten sposób, że salda znajdujące się na Rachunkach Własnych (zarówno dodatnie jak i ujemne) w całości lub w części będą przenoszone na Rachunki Transakcyjne (tj. salda ujemne będą pokrywane w drodze transferu z Rachunku Transakcyjnego). Oznaczać to będzie przepływ środków pieniężnych z Rachunków Własnych na Rachunki Transakcyjne lub odwrotnie, dla celów konsolidacji na Rachunku Grupowym.

6. Rachunki Transakcyjne (w tym Rachunek Transakcyjny przypisany Spółce) zostaną poddane mechanizmowi konsolidowania na Rachunku Grupowym, w ramach którego wszystkie salda (dodatnie lub ujemne) na Rachunkach Transakcyjnych będą automatycznie, na bieżąco konsolidowane na Rachunku Grupowym. Od tak skonsolidowanego na Rachunku Grupowym salda Bank będzie obliczał oprocentowanie na rzecz Pool Leadera (dodatnie lub ujemne, w zależności od stanu skumulowanego, skonsolidowanego salda). Następnie będzie dokonywana alokacja odsetek na poszczególnych Uczestników, proporcjonalnie do wielkości sald na Rachunkach Transakcyjnych, przypisanych poszczególnym Uczestnikom. Uczestnik będzie uprawniony do uzyskania od Pool Leadera, bądź będzie zobowiązany do zapłaty na rzecz Pool Leadera, proporcjonalnej części odsetek, w zależności od sald na Rachunku Transakcyjnym danego Uczestnika (w tym Spółki).

7. Warunki handlowe, w szczególności stopy procentowe oraz wynagrodzenie Pool Leadera, dotyczące konsolidacji funduszy z Rachunków Transakcyjnych na Rachunku Grupowym, będą odpowiadały warunkom rynkowym i będą określane na podstawie porozumienia (umowy) zawartego pomiędzy uczestnikami cash – poolingu a Pool Leaderem.

8. Bank zrealizuje transfery i konsolidacje sald zgodnie z powyższą metodologią na podstawie zawartej z Pool Leaderem umowy (Group Account Agrement), do której przystępują Uczestnicy na podstawie stosownego oświadczenia. Działalność banku ograniczać się będzie do dostarczenia platformy (rozwiązania technicznego) do operacji w ramach zarządzania płynnością finansową oraz wykonywania czynności technicznych (otwarcie Rachunku Grupowego, Rachunków Transakcyjnych, dokonywanie transferów, konsolidacji sald, etc.).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy umowy, w ramach których dochodzi do opisanych w stanie faktycznym przepływów finansowych i konsolidacji sald, podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych po stronie Spółki, jako podatnika...

2. Czy usługi zarządzania płynnością finansową, świadczone przez Pool Leadera na rzecz Spółki, w ramach opisanego w stanie faktycznym systemu cash – poolingu, będą podlegały zwolnieniu od podatku od towarów i usług...

3. Czy odsetki płacone przez Spółkę na rzecz Pool Leadera będą podlegały pod ograniczenia wynikające z przepisów o cienkiej kapitalizacji oraz czy zadłużenie Spółki powstałe z tytułu uczestnictwa w systemie cash – poolingu będzie uwzględniane przy wyliczeniu wartości zadłużenia, o której mowa w przepisach o cienkiej kapitalizacji...

4. Czy do opodatkowania płatności odsetek dokonywanych na rzecz Pool Leadera w ramach opisanego stanu faktycznego, zastosowanie znajdzie art. 11 umowy miedzy Rzeczpospolitą Polską a Norwegią w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, w efekcie czego stawka podatku u źródła będzie wynosić 0% (art. 21 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych)...

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze. W zakresie pozostałych pytań wniosek zostanie rozpatrzony odrębnymi interpretacjami indywidualnymi.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania pierwszego, zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu podlegają jedynie czynności cywilnoprawne w nim wymienione. Katalog czynności opodatkowanych jest zamknięty i zawiera następujące czynności cywilnoprawne:

1. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

2. umowy pożyczki

3. umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

4. umowy dożywocia,

5. umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

6. ustanowienie hipoteki,

7. ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

8. umowy depozytu nieprawidłowego,

9. umowy spółki (akty założycielskie).

Umowa przewidująca zarządzanie płynnością finansową grupy kapitałowej (cash – pooling) nie jest wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Oznacza to, że opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych poszczególnych transakcji zawieranych przez Spółkę w ramach umowy o zarządzanie płynnością finansową (cash – poolingu) byłoby dopuszczalne wyłącznie w sytuacji, gdyby mieściły się one w definicji czynności wymienionych w art. 1 ust. 1 ustawy. Wnioskodawca wskazuje, że analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w odpowiedzi Ministerstwa Finansów na interpelację poselską nr 6005 z 2 lipca 2004 r. Jednocześnie, jak wskazuje Ministerstwo Finansów, umowa cash – poolingu może potencjalnie zawierać elementy umowy pożyczki, uregulowanej w art. 720 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z jego treścią przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. W opinii Spółki transakcje dokonywane w ramach systemu zarządzania płynnością finansową nie spełniają definicji umowy pożyczki.

W opisanej transakcji dla każdego z Uczestników cash – poolingu powstają określone prawa i obowiązki, wynikające z tytułu uczestnictwa w systemie zarządzania płynnością. Jednakże żaden z Uczestników nie jest zobowiązany do przeniesienia własności określonej kwoty pieniędzy na określony w umowie podmiot. Co więcej, Uczestnik posiadający nadwyżkę płynności nie ma wiedzy co do tego, jaka część jego dodatniego salda przetransferowanego na Rachunek Grupowy zostaje wykorzystana przez innych Uczestników systemu. Wobec powyższego brak jest podmiotów, które spełniałyby definicję pożyczkodawcy (dający pożyczkę) i pożyczkobiorcy (biorący pożyczkę). Również sam przedmiot ewentualnej pożyczki pozostaje niezidentyfikowany, ponieważ zasilenie rachunku Uczestnika o niedoborze finansowym (o saldzie debetowym) następuje z rachunku prowadzonego dla Pool Leadera (Rachunku Grupowego za pośrednictwem Rachunków Transakcyjnych), a nie ze środków konkretnego Uczestnika, posiadającego nadwyżki finansowe.

Podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie są również opodatkowane czynności wykonywane przez Bank w ramach zawartej z Pool Leaderem umowy (Group Account Agrement), do której przystępują Uczestnicy na podstawie stosownego oświadczenia. Umowa ta stanowi umowę o świadczenie usług bankowych i obejmuje szereg powiązanych ze sobą działań, a w szczególności: otwarcie i prowadzenie rachunków, ustalanie sald na każdym z rachunków (Rachunku Grupowym i Rachunkach Transakcyjnych), obliczanie odsetek oraz przygotowywanie i dostarczanie uczestnikom zestawień wykonywanych operacji. Umowa o takich cechach również nie jest wymieniona w katalogu art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W konsekwencji, transakcje w ramach zarządzania płynnością (cash – poolingu) nie spełniają kryteriów pożyczki, określonych w Kodeksie cywilnym, a tym bardziej kryteriów jakiejkolwiek innej czynności wymienionej w katalogu czynności opodatkowanych podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Takie stanowisko, zdaniem Wnioskodawcy, potwierdzają wskazane przez niego pisma organów podatkowych, będące odpowiedzią na zapytania podatników.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. jedn. Dz. U. z 2007 r. nr 68, poz. 450 ze zmianami) podatkowi temu podlegają:

1. następujące czynności cywilnoprawne:

1. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

2. umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

3. (uchylona),

4. umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

5. umowy dożywocia,

6. umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

7. (uchylona),

8. ustanowienie hipoteki,

9. ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

10. umowy depozytu nieprawidłowego,

11. umowy spółki;

2. zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4;

3. orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Uwzględniając powyższe, podkreślić należy, iż ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera zamknięty katalog czynności objętych tym podatkiem. Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają jedynie czynności wymienione w przywołanej regulacji art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy, przedmiotem opodatkowania są m. in. umowy pożyczki. W myśl art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zmianami) przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W sytuacji przedstawionej we wniosku konstrukcja tzw. „cash poolingu” jako sposób gospodarowania wolnymi środkami finansowymi niewątpliwie zawiera w sobie elementy kredytowania jednych podmiotów przez drugie. Nie sposób jednak uznać, że tym samym wyczerpuje ona wszystkie elementy przedmiotowo istotne dla umowy pożyczki. W operacjach „cash poolingu”, o których mowa we wniosku, mamy do czynienia z wieloma podmiotami, a mianowicie: posiadającym wolne środki finansowe, posiadającym niedobór tych środków, instytucją zarządzającą oraz bankiem. W opisywanych transakcjach uczestniczą wszystkie te podmioty i dla każdego z nich z tytułu uczestnictwa w „cash poolingu” powstają określone prawa i obowiązki. Nie dochodzi jednak w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, gdyż brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik „cash poolingu” posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. W konsekwencji, nie jest więc skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, gdyż źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym będą gromadzone wolne środki wszystkich posiadających je uczestników „cash poolingu”.

Reasumując, usługa zarządzania płynnością finansową („cash pooling”) nie została enumeratywnie wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Nie można też tego typu czynności zakwalifikować jako umowy pożyczki wymienionej w tym katalogu. Czynności dokonywane w ramach umowy „cash poolingu” nie będą zatem podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.