I-1/423-22/06

Pytanie podatnika:

Z jaką datą ustaje obowiązek dokonywania wpłat z zysku dotyczący jednoosobowych spółek Skarbu Państwa, w sytuacji objęcia nowych udziałów przez podmiot trzeci w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego? Z dniem podpisania umowy wniesienia udziałów aportem, czy z dniem zarejestrowania podwyższenia kapitału zakładowego?

Decyzja

Na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu zażalenia E. S.A. w Gorzowie Wlkp. z dnia 3 kwietnia 2006 r. na postanowienie Naczelnika Lubuskiego Urzędu Skarbowego w Zielonej Górze z dnia 23 marca 2006 r. Nr LUS/I-3/423/2/P/06/EM w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie ustania obowiązku stosowania ustawy z dnia 1 grudnia 1995 r. o wpłatach z zysku przez jednoosobowe spółki Skarbu Państwa w przypadku dokonania zbycia akcji tej spółki, Dyrektor Izby Skarbowej w Zielonej Górze:

odmawia zmiany zaskarżonego postanowienia.

Uzasadnienie

E. S.A. w Gorzowie Wlkp. pismem z dnia 4 stycznia 2006 r. wniosła o udzielenie pisemnej interpretacji w trybie art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej (Dz. U. nr 137, poz. 926 ze zm.) dotyczącej zakresu stosowania przepisów prawa podatkowego w przedmiocie ustania obowiązku stosowania ustawy z dnia 1 grudnia 1995 r. o wpłatach z zysku przez jednoosobowe spółki Skarbu Państwa w przypadku dokonania zbycia akcji tej spółki.

Spółka we wniosku przedstawiła następujący stan faktyczny.

W dniu 10 marca 2005 r. Minister Skarbu Państwa podpisał umowę, na mocy której 69 % akcji E. (dotychczas jednoosobowej spółki Skarbu Państwa) stało się własnością spółki P.S.E. S.A. z siedzibą w Warszawie. Pozostałe 31 % akcji E. S.A. pozostało nadal własnością Skarbu Państwa. Sąd Rejonowy XIX Wydział Gospodarczy KRS postanowieniem z dnia 10 listopada 2005 r. podwyższył P.S.E. S.A., na jej wniosek o rejestrację, kapitał zakładowy pokryty wkładem niepieniężnym w postaci 69 % akcji E. S.A.

Podatnik pismem z dnia 4 stycznia 2006 r. wniósł zapytanie, z jaką datą ustał wobec E. S.A. obowiązek dokonywania wpłat z zysku na zasadach dotyczących jednoosobowych spółek Skarbu Państwa.

We wniosku przedstawiono obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego, tj.:

- ustawa z dnia 1 grudnia 1995 r. o wpłatach z zysku przez jednoosobowe spółki Skarbu Państwa (Dz. U. z dnia 30 grudnia 1995 r. nr 154, poz. 792),

- rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 21 lutego 1996 r. w sprawie określenia trybu i terminów dokonywania wpłat z zysku oraz składania deklaracji przez jednoosobowe spółki Skarbu Państwa, a także określenia wzorów tych deklaracji (Dz. U. z 1996 r. nr 21, poz. 100).

Następnie wnioskodawca zaprezentował swoje stanowisko, a mianowicie.

Według oceny spółki E. S.A. od dnia 1 kwietnia 2005 r. przestała podlegać ww. przepisom podatkowym. Wpłacona za I kwartał 2005 r. zaliczkowa kwota wpłat z zysku w wysokości 884.956,30 zł powinna być rozliczona deklaracją ostateczną, biorąc za podstawę zysk po opodatkowaniu należnym podatkiem dochodowym za I kwartał 2005 r. (zaliczka na poczet wpłat z zysku za I kwartał 2005 r. ustalona została wg zysku za I kwartał po pomniejszeniu o wpłacone zaliczki podatku dochodowego wg formuły uproszczonej).

Naczelnik Lubuskiego Urzędu Skarbowego w Zielonej Górze postanowieniem z dnia 23 marca 2006 r. nr LUS/I-3/423/2/P/06/EM uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy zawarte w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym.

Organ podatkowy dokonując oceny prawnej stanowiska pytającego potwierdził, że według przedstawionego we wniosku z 4 stycznia 2006 r. stanu faktycznego ustał obowiązek dokonywania wpłat z zysku z końcem miesiąca, w którym nastąpiły przedmiotowe zmiany własnościowe, a więc z dniem 31 marca 2005 r.

Odnosząc się do przedstawionego przez wnioskodawcę sposobu rozliczeń z tytułu wpłat z zysku za I kwartał 2005 r. organ podatkowy w postanowieniu wskazał na przepisy mające zastosowanie w niniejszej sprawie. Zgodnie z treścią art. 2 ust. 5 cyt. ustawy o wpłatach z zysku, podstawą ustalania wysokości zaliczki jest zysk po opodatkowaniu podatkiem dochodowym osiągnięty w danym okresie, liczony w rachunku narastającym. Organ dalej przedstawił, że w przypadku stosowania (wybranej przez spółkę) uproszczonej formy wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych na podstawie art. 25 ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.), podstawę obliczenia wysokości wpłat z zysku stanowi zysk osiągnięty w zadeklarowanym okresie rozliczeniowym, pomniejszony o podatek dochodowy wynikający z uproszczonej formy wpłaty zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od osób prawnych.

Następnie organ podatkowy zważył, że treść § 4 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z 21 lutego 1996 r. stanowi, iż jeśli wpłata z zysku dotyczy okresu krótszego od okresu za jaki spółka dokonuje wpłat zaliczek, wówczas wpłatę za ten okres łączy się z wpłatą za następny pełny okres. Z uwagi na powyższe organ wskazał, że w celu rozliczenia z zysku za okres I-III/2005 r. podatnik winien ustalić w rachunku narastającym swój zysk bilansowy uzyskany od początku roku obrachunkowego do końca miesiąca, w którym dokonano zbycia akcji (tj. do końca marca 2005 r.) i od tak ustalonego zysku potrącić kwotę zapłaconych zaliczek na podatek dochodowy, określonych zgodnie z zasadami wynikającymi z przepisów art. 25 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W związku z powyższym w deklaracji o wysokości zysku osiągniętego przez jednoosobową spółkę Skarbu Państwa i o wpłatach z zysku za rok obrotowy - WZS-1R, wnioskodawca obowiązany jest wykazać dane za okres od 1 stycznia 2005 r. do 31 marca 2005 r.

Spółka pismem z dnia 3 kwietnia 2006 r. wniosła zażalenie na postanowienie Naczelnika Lubuskiego Urzędu Skarbowego w Zielonej Górze z dnia 23 marca 2006 r. nr LUS/I-3/423/2/P/06/EM w przedmiocie uznania stanowiska wnioskodawcy za prawidłowe, nie zgadzając się z przedstawionym w nim stwierdzeniem organu w zakresie dotyczącym sposobu obliczania należnej wpłaty z zysku za okres od 1 stycznia do 31 marca 2005 r. W przedmiocie ustania obowiązku dokonywania wpłat z zysku po dniu 31 marca 2005 r. natomiast zażalająca stwierdziła, że stanowisko organu podatkowego i wnioskodawcy jest zbieżne.

W ocenie spółki nieprawidłowo organ podatkowy nakazał zysk osiągnięty w zadeklarowanym okresie rozliczeniowym pomniejszyć o podatek dochodowy, wynikający z uproszczonej formy wpłaty zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od osób prawnych. W tym zakresie według spółki powyższe stanowisko organu narusza art. 2 ust. 5 ustawy o wpłatach z zysku. Dalej wskazano, że prawidłowy sposób obliczania należnej wpłaty z zysku za okres od 1 stycznia do 31 marca 2005 r. powinien polegać na pomniejszeniu zysku osiągniętego w zadeklarowanym okresie rozliczeniowym o podatek dochodowy ustalony na zasadach ogólnych z art. 25 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka zarzuciła organowi podatkowemu bezzasadne uznanie, iż spółka ma spójny z organem pogląd w zakresie sposobu obliczenia należnej wpłaty z zysku. Dla pokreślenia różnicy poglądów w tym zakresie zażalająca przedstawiła poniższe argumenty:

- organ podatkowy stoi na stanowisku, iż w sytuacji gdy spółka wybrała uproszczoną formę wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych na podstawie art. 25 ust. 6 ustawy podatkowej, podstawę obliczenia wysokości wpłat z zysku stanowi osiągnięty w zadeklarowanym okresie rozliczeniowym zysk pomniejszony o podatek dochodowy wynikający z uproszczonej formy wpłaty zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od osób prawnych;

- Spółka stoi na stanowisku, że należną wpłatę z zysku za okres od 1 stycznia do 31 marca 2005 r. należy obliczyć poprzez pomniejszenie zysku osiągniętego w zadeklarowanym okresie rozliczeniowym o podatek dochodowy ustalony na zasadach ogólnych wynikających z art. 25 ust. 1 cyt. ustawy podatkowej.

E. S.A w zażaleniu podkreśliła, że nie może zgodzić się ze stanowiskiem organu podatkowego, iż wskazany w zaskarżonym postanowieniu sposób obliczania wpłaty z zysku na podstawie ostatecznej deklaracji WZS-1R za okres trzech miesięcy, jest sposobem zgodnym z przepisami prawa i jest zgodny z wyrażonym stanowiskiem spółki w zapytaniu. Zażalająca wyjaśniła, że użyte we wniosku z dnia 4 stycznia 2006 r. sformułowanie w odniesieniu do kwoty zaliczki na poczet wpłat z zysku za I kwartał 2005 r.:

- "rozliczona deklaracją ostateczną" oraz

- "biorąc za podstawę zysk po opodatkowaniu należnym podatkiem dochodowym"

oznaczało, że spółka w deklaracji ostatecznej WZS-1R rozliczy się przy zastosowaniu do podstawy (zysku) należnego podatku dochodowego, tzn. podatku należnego na koniec tego okresu według zasad ustalania należnego podatku na koniec roku obrachunkowego. W powyższym sformułowaniu chodziło spółce o zastosowanie zasad opodatkowania wynikających z art. 25 ust. 1 ustawy podatkowej.

Spółka następnie dokonała wykładni językowej przepisu art. 2 ust. 5 ustawy o wpłatach z zysku wskazując, że podstawę obliczenia wpłaty z zysku stanowi zysk pomniejszony o podatek dochodowy.

W dalszej części zażalenia spółka podkreśliła, że nie powinno być różnicy pomiędzy sytuacją podmiotu, który zostaje zobowiązany do złożenia deklaracji WZS-1R za okres 3 miesięcy (z uwagi na utratę statusu jednoosobowej spółki Skarbu Państwa), a sytuacją podmiotu składającego taką samą deklarację za pełny rok obrachunkowy. "Pierwszy podmiot zdaniem organu podatkowego ustala należną wpłatę z zysku przy zastosowaniu uproszczonej formy obliczania zaliczek na podatek dochodowy, a drugi podmiot zysk ten ustala ostatecznie według rzeczywistego stanu faktycznego, wykazywanego na koniec roku obrachunkowego, kiedy wychodzi różnica między zaliczkami wpłacanymi w formie uproszczonej a zaliczkami należnymi według danych rzeczywistych". Powyższe zróżnicowanie jest zdaniem spółki naruszeniem przepisu art. 2 ust. 5 ustawy o wpłatach z zysku. W przypadku jednostki, pomniejszenie zysku powinno nastąpić o podatek dochodowy, który był należny nie według ustalonych zaliczek zgodnie z wybraną formą uproszczoną, ale według ustalonego za ten okres (I kwartał 2005 r.) ostatecznego rozliczenia i ustalenia podatku faktycznie należnego zgodnie z zasadami z art. 25 ust. 1 cyt. ustawy podatkowej.

Organ odwoławczy po rozpatrzeniu sprawy stwierdza, że stanowisko spółki, dotyczące sposobu ustalenia podstawy obliczania wpłaty z zysku w przypadku wybrania przez podatnika uproszczonej formy wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych, przedstawione w zażaleniu z dnia 3 kwietnia 2006 r. jest nieprawidłowe.

Ustawą z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. nr 141, poz. 1179) wprowadzono zmiany w zakresie uproszczonych zasad wpłacania zaliczek na podatek dochodowy przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych. Zgodnie z art. 25 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy mogą bez obowiązku składania deklaracji miesięcznych, wpłacać zaliczki miesięczne w danym roku podatkowym w uproszczonej formie w wysokości 1/12 podatku należnego wykazanego w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1, złożonym w roku poprzedzającym dany rok podatkowy. Jeżeli w tym zeznaniu podatnicy nie wykazali podatku należnego, mogą wpłacać zaliczki miesięczne w wysokości 1/12 podatku należnego wynikającego z zeznania złożonego w roku poprzedzającym dany rok podatkowy o dwa lata. Art. 25 ust. 7 pkt 2) cyt. ustawy podatkowej stanowi, że podatnicy, którzy wybrali formę wpłacania zaliczek na zasadach określonych w ust. 6 i 6a, są obowiązani stosować tę formę wpłacania zaliczek w całym roku podatkowym. Punkt 5) ww. przepisu obliguje do dokonania rozliczenia podatku za rok podatkowy zgodnie z art. 27. Przepis art. 2 ust. 5 ustawy z dnia 1 grudnia 1995 r. o wpłatach z zysku przez jednoosobowe spółki Skarbu Państwa (Dz. U. nr 154, poz. 792) stanowi, że podstawą ustalania wysokości zaliczki jest zysk, po opodatkowaniu podatkiem dochodowym, osiągnięty w danym okresie, liczony w rachunku narastającym.

We wzorze WZS-1M oraz WZS-1K Deklaracji o wysokości zysku osiągniętego przez jednoosobową spółkę Skarbu Państwa i o wpłatach z zysku odpowiednio za miesiąc lub kwartał w dziale "C. Podstawa naliczenia wysokości wpłat z zysku", których wzory zostały opublikowane w Dzienniku Ustaw z 1996 r. nr 21, poz. 100, należy podać następujące dane:

poz. 28 Zysk brutto narastająco od początku roku obrotowego,

poz. 29 Strata brutto jw.,

poz. 30 Podatek dochodowy od początku roku obrotowego,

poz. 31 Zysk po opodatkowaniu podatkiem dochodowym (od kwoty z poz. 28 należy odjąć kwotę z poz. 30).

We wzorze WZS-1R Deklaracji o wysokości zysku osiągniętego przez jednoosobową spółkę Skarbu Państwa i o wpłatach z zysku za rok obrotowy w dziale "C. Podstawa naliczenia wysokości wpłat z zysku" (Dz. U. z 1996 r. nr 21, poz. 100), należy podać następujące dane:

poz. 28 Zysk brutto wg zatwierdzonego sprawozdania finansowego,

poz. 29 Strata brutto jw.,

poz. 30 Podatek dochodowy wg ostatecznego rozliczenia,

poz. 31 Zysk po opodatkowaniu podatkiem dochodowym wg zatwierdzonego sprawozdania finansowego (od kwoty z poz. 28 należy odjąć kwotę z poz. 30).

Przy ustalaniu miesięcznych lub kwartalnych zaliczek w ciągu roku obrotowego w oparciu o deklaracje wg wzoru WZS-1M i WZS-1K, w przypadku gdy jednostka wybrała uproszczoną formę wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych na podstawie art. 25 ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, zdaniem organu odwoławczego podstawę obliczenia wysokości wpłat z zysku stanowi zysk osiągnięty w zadeklarowanym okresie rozliczeniowym pomniejszony o podatek dochodowy wynikający z wybranej przez podatnika uproszczonej formy wpłaty zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od osób prawnych.

W deklaracji według wzoru WZS-1R spółka obowiązana jest wykazać dane dotyczące:

zysku brutto (straty brutto) według zatwierdzonego sprawozdania finansowego,

podatku dochodowego według ostatecznego rozliczenia

i zgodnie z § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 lutego 1996 r. dokonać ostatecznego rozliczenia wpłat z zysku do budżetu w terminie 14 dni po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego.

W niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której nastąpiło zbycie akcji jednoosobowej spółki Skarbu Państwa (umowa z dnia 10 marca 2005 r.) i obowiązek dokonywania wpłat z zysku, określony w art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 1 grudnia 1995 r. o wpłatach z zysku, ustał z końcem miesiąca, w którym spółka dokonała zbycia akcji, czyli z dniem 31 marca 2005 r. (art. 3 ww. ustawy). Bezspornym jest, że zdarzenia zaistniałe po dniu 31 marca nie mają żadnego wpływu na dokonanie ostatecznego rozliczenia wpłat z zysku obciążających stronę jedynie w okresie od 1 stycznia do 31 marca z racji posiadania w tym czasie statusu jednoosobowej spółki Skarbu Państwa.

W związku z powyższym spółka jest zobowiązana do dokonania wpłat z zysku za okres od 1 stycznia do 31 marca 2005 r. według następujących zasad. W celu rozliczenia wpłat z zysku za okres 01.03.2005 r. - 31.03.2005 r. spółka winna ustalić w rachunku narastającym swój zysk brutto uzyskany w tym okresie i od tak ustalonego zysku potrącić kwotę zapłaconych zaliczek na podatek dochodowy ustalonych wg formy uproszczonej zgodnie z art. 25 ust. 6 cyt. ustawy podatkowej. Przepis art. 25 ust.7 pkt 2) ustawy podatkowej zobowiązuje spółkę do stosowania wybranej przez siebie formy uproszczonej wpłacania zaliczek przez cały rok i ustawodawca nie przewidział możliwości odstąpienia od tego obowiązku z dniem 31 marca 2005 r., w którym to nastąpiła zmiana statusu spółki skutkująca ustaniem obowiązku do dokonywania wpłat z zysku.