ITPB2/415-937/09/MK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 12 listopada 2009 r. (data wpływu – 19 listopada 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 lutego 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu użytkowego – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 19 listopada 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu użytkowego. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 5 lutego 2010 r.

W przedmiotowym wniosku oraz w piśmie uzupełniającym przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 17 marca 2005 r. nabyła Pani udział wynoszący #189; części w spółdzielczym prawie własnościowym do lokalu użytkowego, który następnie w dniu 27 listopada 2007 r. zbyła.

Jednocześnie złożyła Pani wspólnie z małżonkiem we właściwym urzędzie skarbowym deklarację PIT-23 oraz oświadczenie, że uzyskany przychód przeznaczy nie później niż w okresie 2 lat na cele mieszkaniowe. Część przychodu przeznaczyła Pani na zakup apartamentu. Na zakupiony lokal składa się sypialnia, pokój dzienny, aneks kuchenny i łazienka. Zatem – w Pani opinii – spełnia on warunki uznania za lokal mieszkalny. Obiekt, w którym się znajduje apartament, składa się wyłącznie z podobnych lokali i nie można w nim prowadzić żadnej działalności, a jedynie mieszkać.

Natomiast w akcie notarialnym lokal ten określono jako „lokal niemieszkalny bez prawa meldowania”.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy poprawne jest uwzględnienie przez Panią jako wydatku na cele mieszkaniowe ceny nabycia opisanego we wniosku apartamentu w rozliczeniu przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziału w ww. prawie spółdzielczym... Czy przychód w części wydatkowanej na zakup ww. lokalu korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych...

Pani zdaniem, obowiązujące przepisy podatkowe pozwalają na uwzględnienie wydatku na zakup apartamentu jako wydatku na cele mieszkaniowe i uwzględnienia go jako takiego w rozliczeniu przychodu w związku z uprzednio złożonym oświadczeniem i deklaracją PIT-23.

Jak wskazuje Pani, powołując się na treść wyroku NSA z 19 listopada 2001 r. sygn. akt FSA 3/01, ustawy podatkowe nie definiują pojęcia „lokal mieszkalny”, stąd też definicje sformułowane przez Główny Urząd Statystyczny oraz zawarte w ustawie z dnia 10 kwietnia 1974 r. – Prawo lokalowe (art. 5) umożliwiają zakwalifikowanie zakupionego lokalu jako lokalu mieszkalnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego Pani stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na mocy art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zgodnie z dyspozycją art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

3. prawa wieczystego użytkowania gruntów

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że nabycie udziału w spółdzielczym prawie własnościowym do lokalu użytkowego nastąpiło w dniu 17 marca 2005 r. Zatem bieg pięcioletniego terminu rozpoczął się z dniem 31 grudnia 2005 r. Natomiast tenże udział sprzedano w dniu 27 listopada 2007 r. (tj. przed upływem wspomnianego terminu), wobec czego omawiana transakcja stanowi źródło przychodu z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W kwestii zasad opodatkowania sprzedaży tegoż lokalu, należy stwierdzić, iż na mocy przepisu art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588 ze zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w tejże ustawie, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest jej wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Zgodnie z przepisem art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. – podatek od dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu.

Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika. Jednakże w myśl ust. 2a tegoż artykułu powyższa zasada nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej transakcji złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolnymi od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c):

* w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

1. na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

2. na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

3. na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

4. na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

5. na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy);

* w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów (art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy).

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 1 pkt 32 lit. a), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie (art. 21 ust. 16 ustawy).

Z powołanego przepisu wynika, że warunkiem skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w ustawie jest wydatkowanie otrzymanego przychodu wyłącznie na cele mieszkaniowe określone w cytowanym art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania kwot przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, ma bowiem charakter wyczerpujący (enumeratywny). Należy przy tym wskazać, iż zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy przepis ust. 1 pkt 32 nie ma zastosowania, jeżeli:

1. budowa i sprzedaż budynków i lokali oraz sprzedaż gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów jest przedmiotem działalności gospodarczej podatnika,

2. przychód ze sprzedaży lub zamiany jest wydatkowany na:

1. nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, modernizację, adaptację lub remont budynku albo jego części

1. przeznaczonych na cele rekreacyjne,

3. przychód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1.

Z przytoczonych regulacji wynika, iż warunkiem zwolnienia z podatku dochodowego przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości jest:

* wydatkowanie tego przychodu w okresie dwóch lat oraz,

* ściśle określony cel wydatkowania, wskazany w art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowo podkreślenia wymaga funkcjonowanie zwolnień przedmiotowych (w tym określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy) w polskim systemie podatkowym na zasadzie wyjątku od zasady powszechności opodatkowania (określonej w art. 84 Konstytucji RP). Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą.

Wobec tego wyliczenie zawartych w omawianym przepisie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania kwot uzyskanego przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości, ma charakter wyczerpujący (enumeratywny), a nie przykładowy.

Stąd też nabycie przez Panią lokalu określonego w akcie notarialnym jako „lokal niemieszkalny bez prawa meldowania” ze środków uzyskanych ze zbycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu użytkowego nie uprawnia do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nabyty lokal nie stanowi lokalu mieszkalnego w myśl ww. przepisu.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że nie ma Pani podstaw do wykazania wydatku na zakup apartamentu stanowiącego lokal niemieszkalny jako przychodu zwolnionego z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy.

Odnosząc się natomiast do Pani argumentacji opartej na treści wskazanego we wniosku wyroku NSA należy stwierdzić, iż orzeczenia sądowe co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego; tym samym nie stanowią podstawy prawnej wydanej interpretacji. Nie bez znaczenia pozostaje również fakt, iż tenże wyrok dotyczył odmiennego stanu faktycznego. Z kolei przytoczona przez Panią ustawa z dnia 10 kwietnia 1974 r. – Prawo lokalowe (t.j Dz. U. z 1987 Nr 30, poz. 165 ze zm.) utraciła moc z dniem 12 listopada 1994 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.