PO 4/N-722-153/93

W związku z powtarzającymi się przypadkami zwracania się polskich podmiotów gospodarczych do izb i urzędów skarbowych oraz Ministerstwa Finansów w sprawie umożliwienia tym podmiotom wyłączania z dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce dochodów uzyskanych za granicą, w tym między innymi uzyskanych w Republice Federalnej Niemiec, Ministerstwo Finansów wyjaśnia:

Zgodnie z art. 3 ust. 1, w związku z art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy z 15.2.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 1993 r., Nr 21, poz. 86 ze zm.) oraz art. 21 ust. 1 pkt 33 ustawy z 26.7.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. Nr 80, poz. 351 ze zm.) wolne od podatku dochodowego w Polsce są dochody polskich podmiotów gospodarczych uzyskane za granicą, jeżeli zgodnie z zawartą przez Polskę z danym państwem obcym umową o tzw. unikaniu podwójnego opodatkowania, podlegają opodatkowaniu w danym państwie obcym, a państwo to postępuje analogicznie w stosunku do opodatkowania dochodów uzyskanych w Polsce przez podmioty gospodarcze mające siedzibę lub miejsce zamieszkania w tym państwie obcym.

W znakomitej większości przypadków, w których podmioty gospodarcze zwracają się o nienaliczanie podatku dochodowego w Polsce, sprawy dotyczą niezrozumienia zasad opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu prowadzenia na terenie RFN robót budowlanych lub budowlano-montażowych, na podstawie umów zawieranych i wykonywanych za pośrednictwem polskich przedsiębiorstw handlu zagranicznego, posiadających na terytorium RFN stałe przedstawicielstwa, będące zakładem w rozumieniu art. 5 umowy między PRL a RFN w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisanej w Warszawie dnia 18.12.1972 r. (Dz.U. z 1975 r. Nr 31, poz. 163 i 164).

Zgodnie z tym przepisem "zakładem" w rozumieniu ww. umowy jest działające na terytorium RFN przedstawicielstwo handlu zagranicznego (np. Elektrim, Budimex, Exbud, Centrozap, Polimex-Cekop), które samoistnie lub poprzez Centralę przedsiębiorstwa handlu zagranicznego w Polsce z kolei zawiera (i formalnie wykonuje) kontrakt na wykonanie danych prac z kontrahentem niemieckim. W takiej bowiem sytuacji polski podmiot gospodarczy będący podwykonawcą przedstawicielstwa polskiego przedsiębiorstwa handlu zagranicznego nie posiada swego "zakładu" na terytorium RFN. Nie jest tam zatem podmiotem podatkowym; podmiotem takim - w świetle wewnętrznego prawa podatkowego RFN oraz umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania - jest w RFN dane polskie przedsiębiorstwo handlu zagranicznego (reprezentowane przez swoje przedstawicielstwo w RFN), a nie polski podmiot gospodarczy faktycznie wykonujący tam roboty budowlane lub budowlano-montażowe.

Tym samym więc, na podstawie przepisów wymienionej umowy, uprawnionym do wyłączenia dochodu uzyskanego na terytorium RFN z podstawy opodatkowania w Polsce, jest wyłącznie przedsiębiorstwo handlu zagranicznego, ponieważ to przedsiębiorstwo, a nie jego podwykonawca (polski podmiot gospodarczy) zostało opodatkowane w RFN.

Przedstawione zasady wynikają także z innych tego typu umów zawartych przez Polskę z innymi państwami a nie tylko z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej przez Polskę z RFN. Zatem we wszystkich takich przypadkach absolutnie niezbędnym warunkiem zastosowania postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania jest tożsamość podmiotu opodatkowanego za granicą (tj. posiadającego - w rozumieniu umowy - za granicą "zakład") oraz podlegającemu opodatkowaniu w Polsce.

Informując o powyższym oraz biorąc pod uwagę fakt bardzo częstego powtarzania się przedstawionych sytuacji i wynikających stąd nieporozumień związanych z niewłaściwą praktyką, stosowaną przez przedsiębiorstwa handlu zagranicznego, w zakresie zawierania i wykonywania umów o wykonywaniu robót przez polskie podmioty gospodarcze, Ministerstwo Finansów w celu zapewnienia jednolitej interpretacji przepisów ustaw o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o podatku dochodowym od osób fizycznych prosi o przekazanie - do stosowania - powyższych wyjaśnień podległym urzędom skarbowym oraz ewentualnie poinformowanie zainteresowanych podmiotów o konsekwencjach podatkowych, w związku z zawieranymi przez nich umowami na wykonanie robót za granicą za pośrednictwem polskich przedsiębiorstw handlu zagranicznego, a nie bezpośrednio z kontrahentami zagranicznymi.