IP-PB3-423-58/07-2/AJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 31 lipca 2007 r. (data wpływu 8 sierpnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości rolnej - jest prawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 08.08.2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości rolnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik („Spółka”) z siedzibą w W jest właścicielem nieruchomości położonej w województwie X, powiecie Ł (dalej: „Nieruchomość”). Nieruchomość ta według wypisu z rejestru gruntów z dnia 14 marca 2007 r. położona jest w obszarze wiejskim i składa się z 4 działek ewidencyjnych stanowiących grunty orne, grunty zadrzewione i zakrzewione, pastwiska trwałe oraz nieużytki, objętych księgami wieczystymi, o łącznej powierzchni 2,0930 ha. Nieruchomość została nabyta przez Spółkę w roku 1997 i w chwili obecnej nie jest zajęta na prowadzenie działalności innej niż działalność rolnicza. Spółka z tytułu posiadania nieruchomości płaci podatek rolny. Niemniej jednak Spółka nie prowadzi na Nieruchomości działalności rolniczej.

W najbliższym czasie Spółka zamierza dokonać odpłatnego zbycia Nieruchomości na rzecz osoby trzeciej na podstawie umowy sprzedaży.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dochód uzyskany przez Spółkę ze sprzedaży Nieruchomości będzie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...

Zdaniem wnioskodawcy sprzedaż Nieruchomości przez Spółkę co do zasady będzie korzystała z przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych. Jednakże, jako że tylko część Nieruchomości stanowi gospodarstwo rolne, to tylko dochód uzyskany ze sprzedaży tej części będzie mógł korzystać z omawianego zwolnienia. Natomiast dochód uzyskany ze sprzedaży pozostałej części Nieruchomości, tj. ze sprzedaży części stanowiącej grunty zadrzewione i zakrzewione oraz nieużytki, będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Mając na uwadze przepis art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka stwierdza, że dochód uzyskany przez Spółkę w wyniku sprzedaży Nieruchomości będzie mógł korzystać ze zwolnienia podatkowego, jeżeli będą spełnione następujące warunki: (i) Nieruchomość będzie stanowiła gospodarstwo rolne; oraz (ii) w momencie sprzedaży upłynie już 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez Spółkę całości lub części Nieruchomości.

Jak podnosi wnioskodawca, w jego przypadku drugi z ww. warunków jest spełniony, jako że Spółka nabyła Nieruchomość w roku 1997.

Natomiast pojęcie „gospodarstwa rolnego” zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i oznacza gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym. W opinii wnioskodawcy Nieruchomość będzie mogła zostać uznana za gospodarstwo rolne dla celów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli spełnia definicję zawartą w ustawie o podatku rolnym. Oznacza to, że Nieruchomość będzie można uznać za gospodarstwo rolne jeżeli: (i) grunty wchodzące w jej skład są sklasyfikowane w ewidencji gruntów rolnych i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych; (ii) grunty te nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza; oraz (iii) powierzchnia tych gruntów przekracza 1 ha (fizyczny lub przeliczeniowy). Bez znaczenia natomiast będzie to, czy na Nieruchomości prowadzona jest jakakolwiek działalność rolnicza, czy działki wchodzące w skład Nieruchomości będą ze sobą sąsiadować, jak również to, czy będą one ze sobą w jakichkolwiek sposób powiązane funkcjonalnie.

Jak wskazuje wnioskodawca pojęcie „użytków rolnych” zostało zdefiniowane na potrzeby prowadzenia ewidencji gruntów i budynków w § 68 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków. Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów w skład Nieruchomości wchodzą: (i) grunty orne o łącznej powierzchni 1,0758 ha; (ii) pastwiska trwałe o łącznej powierzchni 0,8003 ha; (iii) grunty zadrzewione i zakrzewione o łącznej powierzchni 0,0204 ha; oraz (iv) nieużytki o łącznej powierzchni 0,1965 ha. Do użytków rolnych, wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, można zaliczyć jedynie część Nieruchomości o łącznej powierzchni 1,8761 ha, na którą składają się grunty orne oraz pastwiska trwałe. Do użytków rolnych nie można natomiast zaliczyć pozostałej części Nieruchomości o łącznej powierzchni 0,2169 ha, na którą składają się grunty zadrzewione i zakrzewione oraz nieużytki.

W skład gospodarstwa rolnego mogą wchodzić, obok użytków rolnych, także grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych. Zgodnie z § 68 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków, w skład gruntów zadrzewionych i zakrzewionych wchodzą m. in. zadrzewienia śródpolne, zaistniałe na gruntach objętych klasyfikacją gleboznawczą, oznaczone symbolem złożonym z liter „Lz” oraz z symbolu odpowiedniego użytku gruntowego, stanowiącego część składową oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, np. Lz-R, Lz-Ł, Lz-Ps. Z powyższego wynika, że wchodzące w skład Nieruchomości grunty zadrzewione i zakrzewione, oznaczone w wypisie z rejestru gruntów symbolem Lz, a nie symbolem Lz-R, Lz-Ł ani Lz-Ps, nie mogą wchodzić w skład gospodarstwa rolnego.

Podsumowując, Spółka stwierdza, że nie cała Nieruchomość spełnia pierwszy z ww. warunków uznania jej za gospodarstwo rolne. Za takie gospodarstwo można bowiem potencjalnie uznać jedynie część Nieruchomości o łącznej powierzchni 1,8761 ha, w skład której wchodzą grunty orne oraz pastwiska trwałe.

Spółka odnosząc się do drugiego z warunków uznania Nieruchomości za gospodarstwo rolne stwierdza, że w chwili obecnej Nieruchomość nie jest zajęta na prowadzenie działalności innej niż działalność rolnicza. W konsekwencji omawiany warunek również jest spełniony.

W odniesieniu do ostatniego z warunków uznania Nieruchomości za gospodarstwo rolne Spółka stwierdza, że zgodnie z wypisem z rejestru gruntów łączna powierzchnia gruntów ornych i pastwisk trwałych wchodzących w skład Nieruchomości wynosi 1,8761 ha, czyli więcej niż 1 ha. Oznacza to, że część Nieruchomości może zostać uznana za gospodarstwo rolne w rozumieniu ustawy o podatku rolnym. Spółka stoi na stanowisku, że Nieruchomość może zostać uznana za gospodarstwo rolne w tej części, na którą składają się grunty orne oraz pastwiska trwałe (tj. część o łącznej powierzchni 1,8761 ha). Tym samym dochód z jej sprzedaży będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jako że od końca roku, w którym nieruchomość została nabyta (1997) upłynęło już ponad 5 lat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) wolne od podatku są dochody z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy dochodu uzyskanego ze sprzedaży, jeżeli sprzedaż ta następuje przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie całości lub części zbywanej nieruchomości.

Z treści powyższego przepisu wynika, iż ustawodawca określił trzy przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia:

1. podatnik dokonał odpłatnego zbycia nieruchomości w drodze umowy sprzedaży,

2. przedmiotem sprzedaży była całość lub część nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego,

3. w momencie sprzedaży upłynęło 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie całości lub części zbywanej nieruchomości.

Jak wynika z wniosku Spółki, zamierza ona dokonać odpłatnego zbycia Nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży. Od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie zbywanej Nieruchomości przez Spółkę upłynęło już ponad 5 lat. Tak więc, rozstrzygające dla zastosowania w omawianej sytuacji zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych będzie stwierdzenie, czy zbywana Nieruchomość wchodzi w skład gospodarstwa rolnego.

Z postanowień art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.

Zgodnie z przepisami art. 1 i 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.) za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, przy czym łączna powierzchnia tych gruntów przekracza 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, a stanowią one własność lub znajdują się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Z powyższego wynika zatem, że decydujące znaczenie dla oceny nieruchomości, jako wchodzących w skład gospodarstwa rolnego - ma to, czy grunt stanowi użytek rolny lub jest gruntem zadrzewionym i zakrzewionym na użytkach rolnych. Ponadto łączna wielkość nieruchomości stanowiącej gospodarstwo rolne przekraczać ma 1 ha albo 1 ha przeliczeniowy. Równocześnie ustawa o podatku rolnym nie wprowadza wymogu rzeczywistego prowadzenia w gospodarstwie rolnym działalności rolniczej. Co więcej, w doktrynie i orzecznictwie przyjęto również, że grunty wchodzące w skład gospodarstwa rolnego nie muszą stanowić zorganizowanej całości. Takie rozumienie gospodarstwa rolnego powoduje m.in., że za gospodarstwo należy uznać grunty o powierzchni przekraczającej 1 ha nawet wówczas, gdy nie istnieje pomiędzy nimi żadna więź ekonomiczna (wyrok NSA z dnia 18 maja 1994 r., sygn. akt 1438/93).

Aby grunty mogły stanowić gospodarstwo rolne muszą być sklasyfikowane jako użytki rolne lub grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych. Na podstawie § 68 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454) użytki rolne dzielą się na:

1. grunty orne, oznaczone symbolem - R,

2. sady, oznaczone symbolem złożonym z litery "S" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego, stanowiącego część składową oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, na którym założony został sad, np. S-R, S-Ł, S-Ps,

3. łąki trwałe, oznaczone symbolem - Ł,

4. pastwiska trwałe, oznaczone symbolem - Ps,

5. grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem złożonym z litery "B" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego, stanowiącego część składową oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, na którym wzniesione zostały budynki, np. B-R, B-Ł, B-Ps,

6. grunty pod stawami, oznaczone symbolem - Wsr,

7. rowy, oznaczone symbolem - W.

Natomiast z § 68 ust. 2 tego rozporządzenia wynika, że grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione dzielą się na:

1. lasy, oznaczone symbolem - Ls,

2. grunty zadrzewione i zakrzewione, oznaczone symbolem - Lz, lub, w przypadku zadrzewień śródpolnych, zaistniałych na gruntach objętych klasyfikacją gleboznawczą - symbolem złożonym z liter "Lz" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego, stanowiącego część składową oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, np. Lz-R, Lz-Ł, Lz-Ps.

Tak więc za gospodarstwo rolne, dla potrzeb podatku rolnego i zarazem potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych uważa się obszar użytków rolnych, wymienionych w § 68 ust. 1 pkt 1-6 ww. rozporządzenia, a także części gruntów zadrzewionych i zakrzewionych, o których mowa w § 68 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia, zaistniałych na gruntach objętych klasyfikacją gleboznawczą.

Jak wynika z wniosku Spółki, w skład Nieruchomości wchodzą grunty orne oraz pastwiska trwałe o łącznej powierzchni 1,8761 ha. Dochód uzyskany ze sprzedaży tej części Nieruchomości będzie mógł korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego. Natomiast dochód uzyskany ze sprzedaży pozostałej części Nieruchomości (gruntów zadrzewionych i zakrzewionych oraz nieużytków) będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.