ILPB3/423-938/09-5/MM

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 06 października 2009 r. (data wpływu 19 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia dla potrzeb dokonywania odpisów amortyzacyjnych wartości początkowej praw do zarejestrowanych znaków towarowych – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 09 października 2009 r. Spółka złożyła do Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* powstania przychodu w związku z wniesieniem przez Spółkę praw do zarejestrowanych znaków towarowych oraz praw ze zgłoszeń znaków towarowych tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej,

* ustalenia dla potrzeb dokonywania odpisów amortyzacyjnych wartości początkowej praw do zarejestrowanych znaków towarowych,

* zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych naliczonych od zarejestrowanych znaków towarowych nabytych przez spółkę osobową w związku z otrzymaniem wkładów niepieniężnych (zarówno od Spółki, jak i od innych wspólników),

* uznania przez spółkę osobową za wartość niematerialną i prawną prawa ochronnego do znaku towarowego po jego uzyskaniu,

* ustalenia dla potrzeb dokonywania odpisów amortyzacyjnych wartości początkowej praw do znaków towarowych uzyskanych przez spółkę osobową na mocy decyzji urzędu patentowego po transakcji wniesienia do spółki osobowej wkładu w postaci praw do zgłoszeń znaków,

* zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych naliczonych od zarejestrowanych znaków towarowych (dotyczy praw ze zgłoszenia znaków wniesionych w formie wkładu do spółki osobowej, w miejsce których uzyskane zostaną prawa ochronne),

* powstania przychodu w związku z wniesieniem przez inne spółki z grupy kapitałowej wkładów niepieniężnych w postaci praw do zarejestrowanych znaków towarowych oraz praw ze zgłoszeń znaków towarowych do spółki osobowej,

* łączenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów z tytułu udziału w spółce osobowej z innymi przychodami i kosztami uzyskania przychodów Spółki,

* zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Spółki opłat ponoszonych z tytułu korzystania z zarejestrowanych znaków towarowych, jaki i znaków w odniesieniu do których będzie trwał proces rejestracji będących własnością spółki osobowej.

Pismem z dnia 15 października 2009 r. nr ZP/448-2273/09, Naczelnik Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu – działając na podstawie art. 15 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – przekazał wniosek Spółki do rozpatrzenia Dyrektorowi Izby Skarbowej w Poznaniu. Wniosek ten wpłynął do Biura KIP w Lesznie w dniu 19 października 2009 r.

Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 08 stycznia 2010 r. (data wpływu 11 stycznia 2010 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca działający w formie spółki akcyjnej prowadzi działalność gospodarczą na rynku IT. Spółka prowadzi sprzedaż detaliczną i hurtową sprzętu komputerowego, oprogramowania i elektroniki użytkowej. Spółka świadczy również kompleksowe usługi w zakresie informatyzacji, tworzenia zindywidualizowanych rozwiązań IT oraz projektowania systemów informatycznych. Ponadto, Spółka zajmuje się produkcją sprzętu komputerowego oraz świadczeniem usług serwisowych. Spółka działa w ramach grupy kapitałowej (dalej: grupa kapitałowa).

Obecnie, grupa kapitałowa rozważa przeprowadzenie restrukturyzacji zakładającej utworzenie podmiotu (spółki celowej), którego głównym zadaniem będzie zarządzanie znakami towarowymi należącymi do grupy kapitałowej. Głównym celem rozważanego rozwiązania jest stworzenie warunków do koordynowania działań w zakresie zapewnienia ochrony prawnej znaków (aktualnie część znaków nie posiada należytej ochrony prawnej) oraz efektywnego budowania ich wartości. W ocenie Spółki, scentralizowanie działań związanych z ich ochroną prawną i budową wartości nowych znaków pozwoli na zwiększenie ich efektywności. Dotyczy to między innymi promocji i marketingu związanego z poszczególnymi znakami oraz udzielaniem licencji na wykorzystywanie znaków. Spółka celowa poprzez swoją działalność będzie dążyła do zwiększania rozpoznawalności marek związanych z grupą kapitałową między innymi poprzez alianse z innymi silnymi markami w trakcie prowadzonych kampanii reklamowych. Spółka celowa będzie również odpowiedzialna za nadzór nad toczącymi się obecnie procesami rejestracji znaków towarowych oraz za odpowiednie odnawianie zgłoszeń znaków towarowych w Urzędzie Patentowym.

Z uwagi na specyfikę prowadzonej przez grupę kapitałową działalności (przede wszystkim działalność handlowa), znaki stanowią niezwykle istotny element wpływający na pozycję rynkową poszczególnych podmiotów należących do grupy, jak i całej grupy. Grupa kapitałowa posiada:

1. znaki wykorzystywane w działalność handlowej (w szczególności do identyfikacji sieci sklepów) przez podmioty należące do grupy, jak również przez podmioty, którym udostępniono możliwość korzystania ze znaków na bazie umów licencyjnych (dotyczy to przede wszystkim sieci franczyzowych);

2. znaki będące hasłami reklamowymi, czyli nośnikiem i wyznacznikiem wizerunku podmiotów należących do grupy, jak i całej grupy kapitałowej.

W związku z planowaną restrukturyzacją grupy kapitałowej, Spółka rozważa przeniesienie praw związanych z posiadanymi przez Spółkę znakami towarowymi do spółki osobowej (dalej: spółka osobowa), działającej w formie spółki jawnej bądź komandytowej. Transfer praw majątkowych w postaci znaków towarowych zostanie dokonany w formie wkładu niepieniężnego.

Znaki towarowe będące przedmiotem wkładu niepieniężnego, stanowią własność Spółki i są zarejestrowane przez Urząd Patentowy na podstawie ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 ze zm.), i w odniesieniu do tych znaków przysługują Spółce prawa ochronne zgodnie z art. 121 tej ustawy (dalej: prawa do zarejestrowanych znaków).

Przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej będą również prawa majątkowe w postaci praw ze zgłoszeń znaków towarowych w Urzędzie Patentowym (dalej: prawa ze zgłoszeń znaków). W związku z tym, iż proces rejestracji znaku towarowego jest stosunkowo długi (trwa ok. 2 lat), dlatego też w odniesieniu do niektórych znaków towarowych uzyskanie prawa ochronnego na niektóre znaki towarowe nastąpi już po dokonaniu wkładu niepieniężnego do spółki osobowej. Zgodnie z art. 162 ust. 6 ustawy Prawo własności przemysłowej, prawo z dokonanych w Urzędzie Patentowym zgłoszeń znaków towarowych daje podmiotowi zgłaszającemu między innymi prawo pierwszeństwa do uzyskania praw ochronnych na zgłoszone znaki towarowe. Po przeprowadzeniu planowanych działań spółka osobowa będzie właścicielem całej grupy znaków towarowych, gdyż prawa do zarejestrowanych znaków towarowych, czy też prawa ze zgłoszeń znaków będą wnosiły do spółki osobowej różne spółki z grupy kapitałowej, a nie tylko Spółka.

Pytania Spółki dotyczące zakresu i sposobu zastosowania prawa w indywidualnej sprawie dotyczą skutków transakcji zarówno w odniesieniu do praw do zarejestrowanych znaków, jak też praw ze zgłoszeń znaków. Wartość praw do zarejestrowanych znaków towarowych wnoszonych do spółki osobowej w formie wkładu niepieniężnego zostanie określona w umowie spółki osobowej i będzie odpowiadała ich wartości rynkowej ustalonej na postawie wycen dokonanych przez niezależny podmiot. W miesiącu wniesienia praw do zarejestrowanych znaków do spółki osobowej zostaną one wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych spółki osobowej w wartości wynikającej z umowy spółki osobowej, przy czym wartość ta nie będzie przekraczała wartości rynkowej.

Wartość praw ze zgłoszeń znaków wnoszonych do spółki osobowej w formie wkładu niepieniężnego również zostanie określona w umowie spółki osobowej i będzie odpowiadała ich wartości rynkowej, ustalonej na podstawie wycen dokonanych przez niezależny podmiot. Nie będą one jednak wprowadzane do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych spółki osobowej, aż do momentu, w którym Urząd Patentowy wyda decyzje o rejestracji poszczególnych znaków towarowych.

Przedmiotem działalności spółki osobowej będzie przede wszystkim szeroko rozumiane zarządzanie znakami obejmujące w szczególności odpłatne udzielanie praw do korzystania ze znaków spółkom z grupy kapitałowej, przy czym w odniesieniu do:

1. zarejestrowanych znaków towarowych - zawierane będą umowy licencyjne,

2. praw ze zgłoszeń znaków - zawierane będą umowy o odpłatne korzystanie ze znaków towarowych zgłoszonych do rejestracji (dotyczące wykorzystywania znaków towarowych wraz z zapewnieniem korzystania z nich również po ich rejestracji przez Urząd Patentowy).

Prawa do korzystania ze znaków towarowych (zarówno zarejestrowanych, jak i znaków w trakcie procesu rejestracji) mogą być udzielane odpłatnie również podmiotom nie należącym do grupy kapitałowej (będzie to zależało od decyzji biznesowych), a dotyczy to między innymi sieci franczyzowych.

Pismem uzupełniającym z dnia 08 stycznia 2010 r. (data wpływu 11 stycznia 2010 r.) Spółka wyjaśniła, że przedmiotem wkładu niepieniężnego Spółki do spółki osobowej będą posiadane przez Spółkę prawa związane ze znakami towarowymi. Będą to prawa do zarejestrowanych znaków towarowych, w odniesieniu do których przysługują Spółce prawa ochronne zgodnie z art. 121 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 ze zm.), jak również prawa majątkowe w postaci praw ze zgłoszeń znaków towarowych w Urzędzie Patentowym.

Żadne z praw majątkowych będących przedmiotem wkładu do spółki osobowej nie jest i nie będzie do dnia transakcji ujęte w prowadzonej przez Spółkę ewidencji posiadanych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. W konsekwencji, od żadnych z przedmiotowych praw nie są dokonywane odpisy amortyzacyjne.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy wniesienie przez Spółkę praw do zarejestrowanych znaków towarowych oraz praw ze zgłoszeń znaków towarowych tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej będzie skutkowało powstaniem dla Niej przychodu...

2. W jaki sposób należy ustalić wartości początkowe praw do zarejestrowanych znaków towarowych wniesionych w formie wkładu niepieniężnego do spółki osobowej dla potrzeb dokonywania odpisów amortyzacyjnych (w części przypadającej na Spółkę)...

3. Czy Spółka będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w postaci odpisów amortyzacyjnych naliczonych od zarejestrowanych znaków towarowych nabytych przez spółkę osobową w związku z otrzymaniem wkładów niepieniężnych (zarówno od Spółki, jak i od innych wspólników), począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym prawa te zostaną wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych spółki osobowej (tj. od miesiąca następującego po miesiącu wniesienia wkładu do spółki osobowej) oraz w wysokości odpowiadającej udziałowi Spółki w zyskach spółki osobowej...

4. Czy w odniesieniu do nabytych w ramach wkładu niepieniężnego praw ze zgłoszeń znaków towarowych, spółka osobowa po uzyskaniu prawa ochronnego na znak towarowy będzie mogła uznać to prawo za wartość niematerialną i prawną w rozumieniu art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...

5. W jaki sposób należy ustalić dla potrzeb dokonywania odpisów amortyzacyjnych wartości początkowe praw do znaków towarowych uzyskanych przez spółkę osobową na mocy decyzji Urzędu Patentowego po transakcji wniesienia do spółki osobowej wkładu w postaci praw do zgłoszeń znaków (w części przypadającej na Spółkę)...

6. Czy Spółka będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w postaci odpisów amortyzacyjnych naliczonych od zarejestrowanych znaków, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym na mocy decyzji Urzędu Patentowego w miejsce praw ze zgłoszeń znaków uzyskane zostaną prawa ochronne na znaki towarowe, wprowadzonych do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych spółki osobowej, w wysokości odpowiadającej udziałowi Spółki w zyskach spółki osobowej (pytanie dotyczy praw ze zgłoszenia wniesionych w formie wkładu do spółki osobowej, w miejsce których uzyskane zostaną prawa ochronne)...

7. Czy wniesienie przez inne spółki z grupy kapitałowej do spółki osobowej wkładów niepieniężnych w postaci praw do zarejestrowanych znaków towarowych oraz praw ze zgłoszeń znaków towarowych będzie generowało przychód dla Spółki...

8. Czy przychody z tytułu udziału Spółki w spółce osobowej (w tym przychody odpowiadające wynagrodzeniu należnemu spółce osobowej z tytułu odpłatnego udzielenia spółce prawa do korzystania ze znaków towarowych wniesionych do spółki osobowej w ramach wkładu niepieniężnego) i koszty uzyskania przychodu z tytułu udziału w spółce osobowej (w tym odpisy amortyzacyjne od wniesionych do spółki osobowej w ramach wkładu niepieniężnego zarejestrowanych znaków oraz odpisy amortyzacyjne od znaków towarowych zarejestrowanych na bazie praw ze zgłoszeń wniesionych w ramach wkładu niepieniężnego) łączą się odpowiednio z innymi przychodami i kosztami uzyskania przychodów Spółki...

9. Czy Spółka będzie miała prawo kwalifikować opłaty ponoszone z tytułu korzystania z zarejestrowanych znaków towarowych, jak i znaków w odniesieniu do których będzie trwał proces rejestracji, będących własnością spółki osobowej, jako koszty uzyskania przychodów...

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 2. Wniosek Spółki w zakresie pozostałych pytań został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami indywidualnymi wydanymi w dniu 12 stycznia 2010 r.: nr ILPB3/423-938/09-4/MM, nr ILPB3/423-938/09-6/MM, nr ILPB3/423-938/09-7/MM, nr ILPB3/423-938/09-8/MM, nr ILPB3/423-938/09-9/MM, nr ILPB3/423-938/09-10/MM, nr ILPB3/423-938/09-11/MM nr ILPB3/423-938/09-12/MM.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, wartości początkowe wartości niematerialnych i prawnych w postaci praw do zarejestrowanych znaków towarowych wnoszonych tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej powinny odpowiadać wartości praw do zarejestrowanych znaków towarowych ustalonych przez wspólników spółki osobowej na dzień wniesienia wkładu, przy czym nie mogą one być wyższe od ich wartości rynkowych.

Spółka osobowa, do której wniesiony zostanie wkład niepieniężny w postaci praw do zarejestrowanych znaków towarowych nie będzie podatnikiem podatku dochodowego. Podatnikami będą jedynie poszczególni jej wspólnicy. Zgodnie z powyższą zasadą do wspólników spółek osobowych należy stosować przepisy podatkowe właściwe dla ich statusu prawnego, a zatem w odniesieniu do Spółki jako osoby prawnej będącej wspólnikiem spółki osobowej, wartość początkowa praw do zarejestrowanych znaków towarowych powinna zostać określona na podstawie przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają jednak regulacji dotyczącej sposobu ustalenia wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych wniesionych do spółki osobowej, przy czym ustalenia w tym zakresie mają kluczowe znaczenie dla prawidłowego dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Podkreślenia wymaga fakt, iż kwestia ustalenia wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych wniesionych w ramach wkładu niepieniężnego do spółki osobowej jest natomiast wprost uregulowana w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowych od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.). Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej uważa się ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu. Tym samym, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość początkową znaków towarowych wniesionych w formie wkładu do spółki osobowej należy ustalić w kwocie określonej przez wspólników spółki, do której wnoszony jest wkład, nie wyższej jednak od wartości rynkowej. Brak jest jednak analogicznej regulacji w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy przy tym zwrócić uwagę, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych reguluje sposób ustalenia wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych wniesionych w formie wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej. Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w przypadku nabycia w postaci aportu, uważa się ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Spółka stoi na stanowisku, iż przy braku regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczących przedmiotowej kwestii, biorąc pod uwagę treść art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy uznać, iż wartość początkowa praw do zarejestrowanych znaków towarowych wnoszonych tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej powinna odpowiadać wartości tych praw ustalonych przez wspólników spółki osobowej na dzień wniesienia wkładu, przy czym wartości te nie mogą być wyższe od wartości rynkowych. Należy przy tym zauważyć, iż interpretacja taka jest celowościowa, gdyż w efekcie jej zastosowania, w przypadku spółki osobowej, której wspólnikami są osoby fizyczne i prawne, odpisy amortyzacyjne dotyczące środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, będą naliczane od tej samej wartości zarówno dla potrzeb ustalenia kosztów przypadających na wspólników będących osobami fizycznymi, jak i dla potrzeb ustalenia kosztów na wspólników będących osobami prawnymi. Przy innym rozwiązaniu konieczne byłoby prowadzenie podwójnej ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych.

Spółka pragnie zwrócić szczególną uwagę na fakt, iż prawidłowość zaprezentowanego przez Nią stanowiska potwierdzają również liczne postanowienia organów podatkowych, np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 16 czerwca 2009 r. nr ILPB3/423-224/09-2/EK, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 28 sierpnia 2009 r. nr IPPB3/423-413/09-3/MS, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 17 lipca 2009 r. nr IPPB3/423-308/09-4/MS, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 10 czerwca 2009 r. nr IPPB3/423-185/09-2/MS, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 20 maja 2009 r. nr IPPB5/423-129/09-2/PS, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 19 marca 2009 r. nr IBPBI/2/423-320/09/AM, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 23 lutego 2009 r. nr IPPB3/423-1699/08-3/MS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż jak wynika z ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), jej regulacje prawne mają zastosowanie do:

* osób prawnych, spółek kapitałowych w organizacji, zwanych dalej „podatnikami” (art. 1 ust. 1 ustawy) oraz

* jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3 (art. 1 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółkami kapitałowymi są: spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółka akcyjna, natomiast do spółek osobowych zalicza się: spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo - akcyjną (art. 4 § 1 pkt 1 tej ustawy).

W myśl art. 8 § 1 tego Kodeksu, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą. Ma zatem zdolność do czynności prawnej, ale nie posiada osobowości prawnej. Spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Nie oznacza to jednak, że dochody osiągane przez spółki osobowe są wyłączone spod opodatkowania podatkiem dochodowym.

Spółki osobowe prawa handlowego nie posiadają osobowości prawnej, jednakże z punktu widzenia prawa podatkowego obowiązanymi do zapłaty podatku od osiąganych przez nie dochodów (podatnikami) są jej poszczególni wspólnicy. Z tego też względu, skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółek osobowych, a odnoszące się do jej wspólników będących osobami prawnymi, należy rozpatrywać w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Sposób opodatkowania przychodów z udziału w spółce niebędącej osobą prawną uregulowany został w art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tym przepisem, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust. 2 ww. ustawy).

Z powyższej regulacji wynika, że przychód wspólnika z udziału w spółce osobowej, jak i koszty uzyskania tego przychodu ustala się stosownie do posiadanego przezeń udziału. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w żadnym z pozostałych artykułów nie reguluje zasad opodatkowania udziałów w spółce niebędącej osobą prawną.

Konsekwentnie skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółek osobowych a odnoszące się do jej wspólników będących osobami prawnymi, powinny być rozpatrywane w oparciu o pozostałe przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednakże, w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest uregulowań umożliwiających nadanie wartości początkowej środkom trwałym oraz wartościom niematerialnym i prawnym wnoszonym przez podatnika tego podatku do spółki osobowej (spółki nieposiadającej osobowości prawnej).

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 - 14, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej, a także udziału w spółdzielni - ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Powyższy przepis stanowi w sposób jednoznaczny o ustalaniu wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w postaci wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki kapitałowej.

Stosownie natomiast do treści art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 - 18, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej - ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu.

W przedmiotowym zakresie nie jest również możliwe zastosowanie powyższego przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż jak wynika z art. 1 tej ustawy, reguluje ona opodatkowanie podatkiem dochodowym osób fizycznych. Za taką osobę fizyczną nie można uznać ani Wnioskodawcy ani spółki osobowej, do której Wnioskodawca wnosi wkład.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka rozważa przeniesienie praw związanych z posiadanymi przez Spółkę znakami towarowymi do spółki osobowej w formie wkładu niepieniężnego. Znaki towarowe będące przedmiotem wkładu stanowią własność Spółki (są zarejestrowane przez Urząd Patentowy i w odniesieniu do tych znaków przysługują Spółce prawa ochronne).

Po przeprowadzeniu planowanych działań spółka osobowa będzie właścicielem całej grupy znaków towarowych, gdyż prawa do zarejestrowanych znaków towarowych, czy też prawa ze zgłoszeń znaków będą wnosiły do spółki osobowej różne spółki z grupy kapitałowej, w tym Spółka.

Wnioskodawca zaznaczył, iż wartość praw do zarejestrowanych znaków towarowych wnoszonych do spółki osobowej zostanie określona w umowie spółki osobowej i będzie odpowiadała ich wartości rynkowej ustalonej na postawie wycen dokonanych przez niezależny podmiot. W miesiącu wniesienia praw do zarejestrowanych znaków do spółki osobowej zostaną one wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych tej spółki w wartości wynikającej z umowy spółki osobowej, przy czym wartość ta nie będzie przekraczała wartości rynkowej.

Spółka wskazała również, iż żadne z praw majątkowych będących przedmiotem wkładu do spółki osobowej nie jest i nie będzie do dnia transakcji ujęte w prowadzonej przez Spółkę ewidencji posiadanych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Z powyższego wynika zatem, iż u Spółki wnoszącej wkład niepieniężny (Wnioskodawca), przedmiotowe prawa do zarejestrowanych znaków towarowych nie zostały ujawnione w ewidencji jako wartości niematerialne i prawne.

Przedmiotowe prawa do zarejestrowanych znaków towarowych nie stanowią wartości niematerialnych i prawnych w Spółce wnoszącej wkład. Tym samym, brak jest podstawy prawnej do ustalenia ich wartości początkowej na moment wniesienia wkładu.

Reasumując, należy uznać, iż wartość początkowa prawa do znaku towarowego w spółce osobowej, wniesionego do tej spółki w formie wkładu, powinna odpowiadać wydatkom związanym z ich nabyciem poniesionym przez Spółkę („koszt historyczny”).

Jednocześnie należy dodać, iż na gruncie przepisów regulujących opodatkowanie podatkiem dochodowym – na co wcześniej wskazano – spółka osobowa nie jest rozpoznawalna jako podmiot podatku dochodowego oraz w związku z brakiem szczególnych regulacji w tym zakresie nie można uznać otrzymania przedmiotu wkładu za równoznaczne z poniesieniem „wydatków” na jego nabycie.

Za wydatek poniesiony zarówno przez spółkę osobową, jak i jej wspólnika nie może być uznana wartość określona przez wspólników w akcie notarialnym - nie wyższa od wartości rynkowej składników majątku stanowiących przedmiot wkładu. Wycena przedmiotu wkładu na dzień wnoszenia aportu dokonywana jest dla potrzeb określenia wzajemnych praw i obowiązków wspólników spółki osobowej i na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie może być utożsamiana z „poniesieniem” wydatku – zarówno przez spółkę osobową, jak i przez jej wspólnika.

Tym samym, nie można zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, że wartość początkowa praw do znaków towarowych, wniesionych do spółki osobowej w formie wkładu, powinna odpowiadać wartości praw do zarejestrowanych znaków wnoszonych do spółki osobowej ustalonych przez wspólnika spółki osobowej na dzień wniesienia wkładu, nie wyższa jednak od ich wartości rynkowej.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.