IBPBI/2/423-977/10/MO

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26 lipca 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 29 lipca 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów w związku ze sprzedażą wierzytelności – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 29 lipca 2010 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów w związku ze sprzedażą wierzytelności.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka S.A. (dalej Spółka X) posiadała w stosunku do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej Spółka Y), wierzytelności wymagalne, których suma należności głównych wynosi łącznie 24.667.143,03 zł (dwadzieścia cztery miliony sześćset sześćdziesiąt siedem tysięcy sto czterdzieści trzy złote trzy grosze). Wierzytelności wynikają z wykonania przez Spółkę X robót budowlanych w ramach inwestycji. Spółka X nie zajmuje się profesjonalnym obrotem wierzytelnościami, nie świadczy usług pośrednictwa finansowego.

Kwoty z dokumentów na podstawie których wykonywane były prace budowlane w ramach inwestycji, zaliczane były do przychodu, łącznie w przychodach zaewidencjonowano 20.218.969,70 (netto), VAT w wysokości 4.448.173,33 zł został odprowadzony do urzędu skarbowego przez spółkę X. Spółka X została obciążona kosztem podatku, chociaż nie jest ostatecznym konsumentem towaru lub usługi. Podatek jaki odprowadziła do urzędu skarbowego powinna otrzymać od spółki Y wraz z zapłatami za usługi. Jako pośrednik powinna przekazać podatek VAT, który uprzednio w kwocie brutto jako zapłatę za usługi otrzymałaby od spółki Y.

Zapłaty do dnia sprzedaży wierzytelności nie otrzymała.

Spółka X na podstawie umowy przelewu wierzytelności, zawartej w dniu 21 kwietnia 2009 r., sprzedała spółce Z wszystkie wierzytelności (warte 24.667.143,03 zł), za cenę 22.209.428,72 zł (słownie: dwadzieścia dwa miliony dwieście dziewięć tysięcy czterysta dwadzieścia osiem złotych siedemdziesiąt dwa grosze). W związku z powyższym, kwota 22.209.428,72 zł została zaliczona do przychodu w spółce X. W związku z przelewem wierzytelności w spółce X powstała strata w wysokości 2.457.714,31 zł. Strata spowodowana jest sprzedażą wierzytelności wymagalnych (za kwotę 22.209.428,72 zł), których suma należności głównych wynosi 24.667.143,03 zł. Oznacza to, że spółka Z odzyska jako spłatę długu kwotę brutto wierzytelności, tj. 24.667.143,03 zł, za którą zapłaciła 22.209.428,72 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy całość kwoty tj. 24.667.143,03 zł, stanowiącej sumę wierzytelności własnej, w związku z przelewem wierzytelności powinna zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów ...

Zdaniem Spółki, wartość zbywanych wierzytelności została uprzednio tj. w spółce X zaliczona do przychodów jako przychód należny na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm. określana dalej: updop).

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust 1.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 39 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, chyba, że wierzytelność ta uprzednio, na podstawie art. 12 ust. 3 updop, została zarachowana jako przychód należny.

W konsekwencji, w przypadku sprzedaży omawianych wierzytelności podatnik uzyskał przychód z tytułu sprzedaży prawa majątkowego (do praw majątkowych zalicza się m.in. wierzytelności - czyli prawo wierzyciela do żądania od dłużnika określonego świadczenia).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 updop, przychodem z takiego odpłatnego zbycia prawa majątkowego jest wartość tego prawa wyrażona w cenie określonej w umowie. Kosztem uzyskania przychodu jest wartość zbywanej wierzytelności do wysokości uzyskanej ceny oraz dodatkowe wydatki poniesione w związku z transakcją sprzedaży wierzytelności. W rozpatrywanej sprawie, wierzytelność uprzednio stanowiła przychód należny, co oznacza, że w przypadku poniesienia straty na sprzedaży wierzytelności, spółka X ma prawo do zaliczenia tej straty do kosztów uzyskania przychodów. Cena uzyskana ze sprzedaży omawianych wierzytelności została zaliczona do przychodu, zgodnie z art. 12 ust. 3a updop, nastąpiło to z dniem zbycia prawa majątkowego nie później niż w dniu wystawienia faktury lub uregulowania należności.

Równocześnie podatnik może rozpoznać koszty uzyskania powyższych przychodów (nominalną wartość zbywanych wierzytelności własnych) do wysokości uzyskanej ceny oraz po dodaniu straty jaka powstała w związku z niniejszą transakcją, stosownie do art. 15 ust. 4 pdop, w związku z art. 16 ust. 1 pkt 39 updop. W omawianym przypadku strata zwiększyła koszty uzyskania przychodów, gdyż wierzytelność, o której mowa została zakwalifikowana uprzednio jako przychód należny, na podstawie art. 12 ust. 3 updop.

Zaznaczyć należy, że zbywana wierzytelność nie została uprzednio zaliczona w spółce X do kosztów uzyskania przychodów jako wierzytelność nieściągalna lub jako odpisy aktualizujące wartość należności.

Na niniejszej transakcji spółka X poniosła stratę. W przychody zaliczyła bowiem kwotę 22.209.428,72 zł, gdyż za taką kwotę sprzedano wierzytelność. Wartość wierzytelności jest znacznie wyższa, stanowi 24.667.143,03 zł, oznacza to, że gdyby podatnik odzyskał wierzytelność od spółki Y, to do jego kasy wpłynęłaby kwota 24.667.143,03 zł, a w przypadku przelewu wierzytelności wpływa jedynie kwota 22.209.428,72 zł, co oznacza że strata wynosi 2.457.714,31 zł. W związku z przelewem wierzytelności, wierzycielem stała się spółka Z. Nie uzyska ona przychodu do momentu spłaty przez dłużnika ciążącego na nim zobowiązania. Zaznaczyć należy, że spółka Z w wyniku spłaty długu nie otrzyma wartości za jaką kupiła niniejszą wierzytelność (tj. 22.209.428,72 zł), ale kwotę wierzytelności tj. 24.667.143,03 zł, czyli kwotę brutto, a nie kwotę netto wierzytelności.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Wydatki ponoszone przez podatników podlegają więc zaliczeniu do kosztów podatkowych, jeżeli zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów, czyli ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na osiągane przez podatnika przychody oraz mają one związek z prowadzoną działalnością. Warunkiem zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest również to, aby dany wydatek nie był zawarty w katalogu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 39 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, chyba że wierzytelność ta uprzednio, na podstawie art. 12 ust. 3, została zarachowana jako przychód należny.

W opisanym we wniosku stanie faktycznym, mamy do czynienia ze zbyciem przez Spółkę wierzytelności „własnej”.

Wierzytelność stanowi uprawnienie wierzyciela do żądania od dłużnika spełnienia określonego działania lub zaniechania, np. zapłaty ceny za wykonaną usługę lub zapłaty ceny za sprzedany towar. Przepisy ustawy z 18 maja 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93, ze zm.) w tytule IX, dziale I (art. 509-518) przewidują możliwość przeniesienia wierzytelności. Przeniesienie wierzytelności dochodzi do skutku w wyniku umowy zawartej między wierzycielem (cedentem) a osobą trzecią (cesjonariuszem). Zgoda dłużnika nie jest konieczna do dokonania tej czynności, chyba że strony w pierwotnej umowie tak postanowiły. Przeniesienie wierzytelności może być dokonane pod tytułem odpłatnym bądź darmym. Pod pojęciem odpłatnego zbycia wierzytelności należy rozumieć wszystkie sytuacje, w których jedna ze stron umowy przenosi wierzytelność (której jest wierzycielem) na inną osobę odpłatnie (w zamian za zapłatę w pieniądzu lub przeniesienie własności innej rzeczy, bądź prawa). Stronami tej umowy są: wierzyciel jako zbywca oraz osoba trzecia jako nabywca. Pomimo zmiany osoby uprawnionej treść zbywanego prawa nie ulega zmianie. W praktyce najczęściej odpłatne zbycie wierzytelności będzie dokonywane w drodze umowy sprzedaży. Przeniesienie wierzytelności pod tytułem odpłatnym ma miejsce najczęściej w sytuacji, gdy zagrożone jest realne odzyskanie należnych świadczeń, egzekucja może być utrudniona lub zagrożona. W związku z tym naturalne jest, ze zbycie wierzytelności może nastąpić poniżej jej wartości, a zatem ze stratą w ujęciu bilansowym, jako różnica miedzy kwotą określoną w zawartej umowie sprzedaży tej wierzytelności (cena sprzedaży) a wartością nominalną wierzytelności (wartością brutto, tj. z podatkiem od towarów i usług).

U zbywcy wierzytelności „własnej”, jeżeli wierzytelność została uprzednio zaliczona do przychodów należnych zgodnie z art. 12 ust. 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpłatność za zbytą wierzytelność nie zwiększa przychodów, bowiem w tym przypadku następuje jedynie spłata należności zaliczonej już wcześniej do przychodów. Jednocześnie zbywca wierzytelności „własnej” nie uwzględnia w kosztach uzyskania przychodów kwoty odpowiadającej wartości zbywanej wierzytelności zaliczonej do przychodów należnych na podstawie art. 12 ust. 3 ww. ustawy. Zatem transakcja taka w ujęciu podatkowym wykazywana jest wynikowo.

Powyższe oznacza, że w przypadku odpłatnego zbycia wierzytelności uprzednio zaliczonych do przychodów należnych, podatnik może uwzględnić w kosztach uzyskania przychodów – zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 39 w związku z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jedynie stratę powstałą w wyniku tej transakcji.

Reasumując powyższe wyjaśnienia, należy stwierdzić, że w przypadku, gdy dochodzi do zbycia wierzytelności „własnej”, zaliczonej uprzednio do przychodu należnego, stratą stanowiącą koszty uzyskania przychodów jest różnica między ceną określoną w zawartej umowie sprzedaży (ceną sprzedaży), a kwotą zaliczoną do przychodu należnego (wartością netto wierzytelności). Zaznaczyć jednak należy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku nie doszło do powstania starty ustalonej w powyższy sposób, bowiem cena ze sprzedaży wierzytelności przekraczała wartość tej wierzytelności zaliczoną uprzednio do przychodów należnych.

Stanowisko Spółki należy zatem uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszowie, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.