PD I-42181/I/14/MC/05

Pytanie podatnika:

Ustalenie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu poniesionych przez Spółkę wydatków. W 2004r. Spółka dokonywała skupu nasion rzepaku od rolników ryczałtowych i wystawiała faktury VAT-RR. Zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy podatek naliczony od towarów i usług, pod warunkiem zapłaty należności w terminie14 dni od dnia zakupu (art. 116 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn.zm.). W pewnej liczbie transakcji spółka nie wywiązała się w tym terminie z obowiązku zapłaty, w związku z czym nie mogła związanego z tymi transakcjami naliczonego podatku od towarów i usług rozliczyć z podatkiem należnym.

Decyzja

Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu, działając na podstawie art. 14 b § 5 i art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn.zm.), po rozpatrzeniu zażalenia Jednostki z dnia 31 maja 2005r. na postanowienie interpretacyjne Naczelnika Opolskiego Urzędu Skarbowego w Opolu nr PD-423-19/PW/05 z dnia 23 maja 2005r. wydane w sprawie stosowania art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn.zm.) w przedstawionej przez Spółkę w piśmie z dnia 21 lutego 2005 r. indywidualnej sprawie podatnika - zmienia zaskarżone postanowienie.

Uzasadnienie

W wyniku rozpatrzenia zażalenia na postanowienie Naczelnika Opolskiego Urzędu Skarbowego w Opolu nr PD-423-19-2/PW/05 z dnia 23 maja 2005r., wydane na podstawie art. 14 a § 4 Ordynacji podatkowej, uznające stanowisko Jednostki w zakresie zastosowania w jej indywidualnej sprawie art. 15 ust. 4 i art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a w/w ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za nieprawidłowe, tutejszy organ stwierdził, że wystąpiły przesłanki do uwzględnienia zażalenia i zmiany interpretacji.

Pismem z dnia 21 lutego 2005r. Spółka zwróciła się do Naczelnika Opolskiego Urzędu Skarbowego w Opolu o udzielnie, na podstawie art. 14 a §§ l i 2 Ordynacji podatkowej, pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie podatnika, tj. ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu poniesionych przez Spółkę wydatków. W 2004r. Spółka dokonywała skupu nasion rzepaku od rolników ryczałtowych i wystawiała faktury VAT-RR. Zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy podatek naliczony od towarów i usług, pod warunkiem zapłaty należności w terminie 14 dni od dnia zakupu (art. 116 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn.zm.). W pewnej liczbie transakcji spółka nie wywiązała się w tym terminie z obowiązku zapłaty, w związku z czym nie mogła związanego z tymi transakcjami naliczonego podatku od towarów i usług rozliczyć z podatkiem należnym. Spółka uważa, że podatek ten jako nie podlegający odliczeniu, stanowi na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawych, koszt uzyskania przychodów. W celu zachowania zasady proporcjonalności kosztów i przychodów Spółka nie zaliczyła w/w kwoty podatku do kosztów okresu, w którym powstał (lipiec 2004 roku), ale rozłożyła go proporcjonalnie na 11 miesięcy (przewidywany okres wykorzystania zakupionych nasion rzepaku do produkcji), tj. od sierpnia 2004r. do czerwca 2005r.

Postanowieniem nr PD-423-19/PW/05 z dnia 23 maja 2005r. Naczelnik Opolskiego Urzędu Skarbowego w Opolu stwierdził, że stanowisko Spółki zawarte w w/w wniosku jest nieprawidłowe. Uznał, że na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie zachodzą przesłanki zastosowania reguły stanowiącej wyjątek, tj. zaliczenia podatku naliczonego VAT do kosztów uzyskania przychodu. Spółka miała prawo zwiększenia podatku naliczonego od towarów i usług o zryczałtowany zwrot podatku wynikający z faktur N/AT-RR. Ponieważ nie dotrzymała terminu zapłaty, to utraciła prawo do zwiększenia podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku. Organ pierwszej instancji wyjaśnił, że możliwość zaliczenia naliczonego podatku od towarów i usług do kosztów uzyskania przychodu dotyczy tylko takich sytuacji, w których podatnikowi od samego początku nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług.

W zażaleniu z dnia 31 maja 2005r. Spółka wnosi o zmianę lub uchylenie postanowienia interpretacyjnego Naczelnika Opolskiego Urzędu Skarbowego. Jednostka zarzuca, że w interpretacji organu pierwszej instancji dokonano rażąco nieprawidłowej interpretacji prawa podatkowego w zakresie kwalifikacji kwoty zryczałtowanego zwrotu podatku od towarów i usług, a ponadto nie zachowano trzymiesięcznego terminu do wydania interpretacji.

Spółka podnosi, że z wnioskiem o interpretację prawa podatkowego wystąpiła w dniu 21 lutego 2005r. Natomiast przedmiotowe postanowienie wydane zostało dnia 23 maja 2005r. Zdaniem Jednostki z tych faktów wynika, że doszło do naruszenia, określonego w art. 14 b § 3 Ordynacji podatkowej, trzymiesięcznego terminu do wydania postanowienia interpretacyjnego, co skutkuje tym, że organ podatkowy jest związany stanowiskiem wyrażonym przez Spółkę

W zakresie samej interpretacji Spółka stwierdza, że cechą charakterystyczną polskiego systemu podatkowego jest to, że u podmiotów będących czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług podatek ten pozostaje, co do zasady neutralny w zakresie kosztów uzyskania przychodu, w związku z tym naliczony podatek od towarów i usług pomniejsza podatek należny. Zasada ta jest odzwierciedlona w art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z którego wynika, że podatek naliczony od towarów i usług nie stanowi kosztów uzyskania przychodów z wyjątkiem tej części, w której zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej. Zgodnie z art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego za miesiąc, w którym dokonano zapłaty. Jednakże zwiększenie to jest uzależnione od spełnienia kilku warunków. Jednym z nich jest zapłata za produkt na rachunek bankowy rolnika w ciągu 14 dni, licząc od daty ich zakupu. Niespełnienie tego warunku powoduje u nabywcy utratę prawa do zwiększenia podatku naliczonego. W takiej sytuacji, zgodnie z art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych rzeczony zryczałtowany zwrot rolnikowi podatku od towarów i usług, który nie mógł zwiększać podatku naliczonego od towarów i usług w Spółce, stanowi dla niej koszt uzyskania przychodów. Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka przedłożyła postanowienie interpretacyjne Naczelnika Urzędu Skarbowego w Pabianicach nr US-II-4211/423/1/2005 z dnia 3 marca 2005r., dwie informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego, wydana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nowym Sączu nr PP/443-199/04 z 15 października 2004r. oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku nr BI/005-0779/04 z dnia 22 grudnia 2004r.

Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu w wyniku rozpatrzeniu zażalenia Jednostki, po wnikliwym przeanalizowaniu przedmiotowej sprawy stwierdza co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1. Do tych wyjątków należy wydatek poniesiony w związku z podatkiem naliczonym od towarów i usług. Jednakże art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a wprowadza też odstępstwo od tego wyjątku, ponieważ mimo ogólnej zasady wyłączenia z kosztów podatku od towarów i usług, może być do nich zaliczony podatek naliczony:

a. jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług,

b. w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego (od 1 stycznia 2005r. nie może powiększać również wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej).

Z przepisów tych wynika, że jeżeli istnieje związek przyczynowo - skutkowy między uzyskanym przychodem a poniesionymi wydatkami, to nie podlegający odliczeniu podatek naliczony może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodu.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której podatnik nie nabył prawa do zwiększenia podatku naliczonego w związku z niedotrzymaniem warunków wynikających z ustawy. Zgodnie z art. 116 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, w rozliczeniu za miesiąc, w którym dokonano zapłaty pod warunkiem, że:

1. nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną;

2. zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanegozwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż14-tego dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowęz podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności;

3. w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty, o której mowa w pkt 2, zostanąpodane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie produktów rolnych.Niespełnienie tych warunków powoduje nie nabycie prawa do zwiększenia podatkunaliczonego o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku dla rolnika.

Oznacza to, że w zakresie rozliczeń w podatku dochodowym od osób prawnych zryczałtowany zwrot podatku z tytułu sprzedaży produktów rolnych, który nie stał się podatkiem naliczonym nie będzie można potraktować u nabywcy (w Spółce) jako mieszczący się w zakresie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a tiret drugi w/w ustawy o podatku dochodowym, gdyż przepis ten odnosi się do podatku naliczonego, zatem zaliczenie powyższego wydatku do kosztów uzyskania przychodu należy rozpatrywać na podstawie przepisu art. 15 ust. 1 ustawy. Jeżeli więc wydatek na nabycie produktów rolnych w części dotyczącej naliczonego od nich zwrotu podatku od towarów i usług został poniesiony w związku z uzyskanym przychodem, to będzie on mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodu Spółki.

Stosownie do art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione. Zasada ta odnosi się również do zaliczania wydatków do poszczególnych miesięcy roku podatkowego.

Powyższy przepis oznacza, że ten faktycznie poniesiony wydatek na zakup produktów rolniczych wraz z podatkiem naliczonym, powinien być odnoszony do kosztów podatkowych w miarę uzyskiwania przychodu ze sprzedaży produktów, z których wytworzeniem był on związany. Oznacza to, że na Spółce ciąży obowiązek przyporządkowania w czasie poniesionych wydatków do uzyskanego dzięki nim przychodu, tak aby została spełniona dyspozycja art. 15 ust. 4 w/w ustawy o podatku dochodowym.

Tutejszy organ nie podziela natomiast zarzutów Spółki w zakresie uchybienia przez organ pierwszej instancji, określonemu w art. 14 b § 3 Ordynacji podatkowej, trzymiesięcznemu terminowi do wydania interpretacji podatkowej. Zgodnie z art. 165 § 3 Ordynacji podatkowej, momentem wszczęcia postępowania jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu. Zasadę tę należy również odnieść do postępowania w sprawie wydawania interpretacji podatkowych. W przedmiotowej sprawie wpływ wniosku Jednostki z dnia 21 lutego 2005r. do organu pierwszej instancji nastąpił w dniu 23 lutego2005r., co potwierdza pieczęć Kancelarii Opolskiego Urzędu Skarbowego w Opolu na nim umieszczona. W tym też dniu zgodnie z art. 165 § 3 Ordynacji podatkowej nastąpiło wszczęcie postępowania. Ponieważ postanowienie zostało wydane w dniu 23 maja 2005 r., to został zachowany trzymiesięczny termin, o którym mowa w art. 14 b § 3 Ordynacji podatkowej, stąd zarzut Jednostki jest nieuzasadniony.

Wobec powyższego postanawia się jak w sentencji. Decyzja jest ostateczna w administracyjnym toku instancji.

Niniejsza decyzja interpretacyjna dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę i stanu prawnego obowiązującego w czasie zaistnienia opisanej sytuacji.

Zawarta w niej interpretacja nie jest wiążąca dla Jednostki, jednakże jest ona wiążąca dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej.

Na podstawie art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn.zm.), Spółce służy prawo zaskarżenia niniejszej decyzji do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu. Zgodnie z art. 54 § 1 w/w ustawy skargę (wraz z jej odpisem) wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu w terminie 30 dni od dnia doręczenia decyzji.