IBPBII/2/415-696/11/HS

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 maja 2011r. (data wpływu do tut. Biura 07 czerwca 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 07 czerwca 2011r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:
Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej. W 2007r. wraz z małżonką nabył na zasadach wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomość gruntową zabudowaną halą produkcyjną. Nieruchomość powyższą wydzierżawił za zgodą współmałżonki spółce z o.o. z przeznaczeniem na prowadzenie działalności gospodarczej. Dochód z dzierżawy rozlicza na zasadach zryczałtowanych (8,5%). Umowa przewiduje, że jako wynajmujący wyraża zgodę na dokonywanie zmian i adaptację w pomieszczeniach lokalu oraz niezbędnych remontów na koszt najemcy. Ponadto na oddzielny wniosek najemcy małżonkowie wyrazili zgodę na dokonanie nakładów modernizacyjnych hali (wykraczających poza umowną zgodę na remont) oraz na dokonanie nakładów na budowę hali magazynowej (wydając w tym względzie dokument na korzystanie z nieruchomości niezbędny dla uzyskania przez spółkę z o.o. pozwolenia budowlanego), na utwardzenie parkingu, wykonanie stacji trafo i wykonanie ogrodzenia.
W związku z mającym nastąpić rozwiązaniem umowy najmu przedmiotowej nieruchomości najemca powołując się na udzieloną zgodę co do modernizacji hali produkcyjnej, budowę hali magazynowej, na utwardzenie parkingu oraz wykonanie stacji trafo i ogrodzenia domaga się zwrotu nakładów w oparciu o treść art. 676 Kodeksu cywilnego. Uznając zasadność tego żądania wnioskodawca wyraża na powyższe zgodę przyjmując zgodnie z art. 676 Kodeksu cywilnego za zasadną wielkość w wysokości sumy odpowiadającej wartości tych nakładów w chwili zwrotu (wartości rynkowej z daty zwrotu wynikającej z wyceny). Wnioskodawca zaznacza, że spółką z o.o. będąca najemcą jest spółka powiązaną osobowo z właścicielami nieruchomości. Spółka z o.o. dokonywała od poniesionych nakładów odpisów amortyzacyjnych. Właściciele nie dokonywali odpisów amortyzacyjnych, ani nie będą dokonywali po nabyciu nakładów od spółki z o.o. Najemca, na sprzedaż nakładów wystawi fakturę VAT.
W związku z powyższym zadano następujące pytania:
Czy w wypadku sprzedaży w 2011r. wymienionej nieruchomości (nabytej w 2007r. czyli przed upływem 5 lat od daty nabycia), do kosztów uzyskania przychodów należy zaliczyć równowartość zapłaconych w 2011r. byłemu najemcy nakładów na modernizację hali produkcyjnej oraz pozostałych nakładów na budowę hali magazynowej, na utwardzenie parkingów, wykonanie stacji trafo i ogrodzenia... Czy w przypadku sprzedaży w 2015r. nieruchomości wystąpi podatek dochodowy...
Zdaniem wnioskodawcy, zapłacone byłemu najemcy koszty w postaci zwrotu poczynionych za jego zgodą nakładów na nieruchomość uzasadniają zaliczenie zapłaty (udokumentowanej fakturą najemcy i wyceny rzeczoznawcy) do kosztów uzyskania przychodów, a to w oparciu o treść art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2007r.
Sprzedaż nieruchomości po upływie 5 lat od dnia nabycia skutkuje brakiem obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
prawa wieczystego użytkowania gruntów,
-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
Przepis cytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości upłynie 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku w którym nastąpiło nabycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości upłynie 5 lat, sprzedaż nie podlega w ogóle opodatkowaniu.
Należy zatem stwierdzić, że sprzedaż po dniu 31 grudnia 2012r. nieruchomości nabytej przez wnioskodawcę jako współwłaściciela w 2007r. skoro nastąpi po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie oznacza, że przychód nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w powołanym art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W przypadku natomiast zbycia przedmiotowej nieruchomości nabytej w 2007r. przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie, sprzedaż taka stanowić będzie źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r.
Dokonując zatem oceny skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 06 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 01 stycznia 2007r. do dnia 31 grudnia 2008r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r.
I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.
Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).
Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty prowizji dla biura pośrednictwa obrotu nieruchomościami, koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy.
Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 6c ww. ustawy koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.
W myśl z kolei art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) rzeczy lub praw nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.
Z treści art. 22 ust. 6e ww. ustawy wynika, iż wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.
Z uwagi na to, iż wnioskodawca w treści wniosku nie wskazał w jaki sposób nabył przedmiotową nieruchomość (nieodpłatnie – np. w spadku czy darowiźnie, czy też odpłatnie np. umową sprzedaży) zaznaczając tylko we własnym stanowisku, iż w stosunku do niego zastosowanie znajdą przepisy art. 22 ust. 6d (co pozwala na przypuszczenie, iż mógł ją nabyć nieodpłatnie), Organ przytoczył przepisy odnoszące się zarówno do odpłatnego nabycia (tj. art. 22 ust. 6c ) jak i do nabycia nieodpłatnego (art. 22 ust. 6d).
Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nabytych w 2007r. nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy. Jak wynika z art. 30e ust. 4 ustawy podatek jest płatny w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Podatek ten należy wykazać w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok podatkowy w którym nastąpiło zbycie nieruchomości (PIT -36).
Przedmiotem zapytania jest możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wartości zwróconych nakładów poniesionych przez najemcę.
Umowa najmu należy do kategorii tzw. umów nazwanych regulowanych wprost przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) – Księga Trzecia Zobowiązania, Tytuł XVII. Zgodnie z treścią art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. W myśl art. 675 § 1 Kodeksu cywilnego po zakończeniu najmu najemca obowiązany jest zwrócić rzecz w stanie nie pogorszonym; jednakże nie ponosi odpowiedzialności za zużycie rzeczy będące następstwem prawidłowego używania.
Jednocześnie na podstawie przepisu art. 676 Kodeksu cywilnego, jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego. Zatem w sensie cywilistycznym, właścicielem rzeczy pozostaje wynajmujący, z zastrzeżeniem jednakże, że w przypadku gdy wynajmujący zamierza dokonane przez najemcę ulepszenia zachować, obowiązany jest zapłacić najemcy sumę odpowiadającą ich wartości. Powyższe przepisy będą miały odpowiednie zastosowanie w przypadku, gdy rozliczenie poniesionych nakładów jest dokonywane pomiędzy najemcą i wynajmującym w czasie obowiązywania umowy najmu i na podstawie zawartej pomiędzy nimi umowy.
Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wnioskodawca wraz z żoną zamierza sprzedać nieruchomość, którą wynajmował i na której za jego zgodą najemca dokonał zmian i adaptacji w pomieszczeniach lokalu oraz niezbędnych remontów, a na osobny wniosek dokonał nakładów modernizacyjnych hali (wykraczających poza umowną zgodę na remont) oraz na dokonanie nakładów na budowę hali magazynowej, na utwardzenie parkingu, wykonanie stacji trafo i wykonanie ogrodzenia. Najemca na sprzedaż nakładów wystawi fakturę VAT.
W związku z powyższym do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wnioskodawca może zaliczyć nakłady na nieruchomości dokonane za jego zgodą w oparciu o fakturę VAT wystawioną na podstawie wyceny rzeczoznawcy w sposób określony w art. 22 ust. 6e. Uznać bowiem należy, iż wydatki te zostały poniesione w czasie posiadania przez wnioskodawcę zbywanej nieruchomości, ich nabycie spowoduje zwiększenie wartości nieruchomości w stosunku do wartości tej nieruchomości bez tego rodzaju nakładów i ulepszeń, a poniesiony przez wnioskodawcę wydatek będzie udokumentowany fakturą VAT.
W świetle powyższego, stanowisko wnioskodawcy, iż do kosztów uzyskania przychodów (zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d) może zostać zaliczony wydatek zapłacony byłemu najemcy w postaci zwrotu poczynionych za zgodą wynajmującego nakładów na nieruchomości udokumentowany fakturą wystawioną przez najemcę, należało uznać za prawidłowe.
Natomiast sprzedaż nieruchomości w 2015r., a więc po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie (a nie od dnia nabycia) skutkuje brakiem obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.
Stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.
Nadmienić należy, iż pisemne interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z treści przepisów art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Oznacza to, że niniejsza interpretacja wydana została wyłącznie dla wnioskodawcy. Żona wnioskodawcy chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinna wystąpić z odrębnymi wnioskiem o jej udzielenie i uiścić stosowną opłatę.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.