1401/PD-4230Z-10/06/JP

Pytanie podatnika:

Spółka została zobowiązana przez Miasto (..) do rozbudowy, przebudowy i modernizacji układu drogowego i systemu infrastruktury technicznej w zakresie kanalizacji deszczowej i sanitarnej związanych z Centrum Handlowo-Usługowym oraz do nabycia i późniejszego nieodpłatnego przekazania Miastu (..) gruntów niezbędnych do poszerzenia ulic oraz do budowy planowanych dróg w rejonie Centrum Handlowo-Usługowego. Zrealizowanie wymienionych inwestycji jest warunkiem koniecznym dla rozpoczęcia przez Spółkę eksploatacji Centrum. Czy poniesione przez Spółkę wydatki związane z realizacją w/w inwestycji, będą stanowić koszty uzyskania przychodu Spółki zgodnie z art. 15 ustawy

Decyzja

Na podstawie art. 233 w związku z art. 239 i art. 14 b § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 Nr 8 poz. 60 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie po rozpatrzeniu zażalenia Sp. z o.o. "N" reprezentowanej przez pełnomocnika (...) z dnia 17.01.2006 r. wniesionego na postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 09.01.2006 r. Nr 1471/DPD2/423-131/05/MS w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie podatnika

- odmawia zmiany postanowienia w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie Spółki.

Uzasadnienie

Sp. z o.o. "N" zwróciła się wnioskiem z dnia 04.10.2005 r. o udzielenie interpretacji w trybie art. 14a Ordynacji podatkowej. Spółka zawarła umowę z Miastem (...) dotyczącą warunków realizacji inwestycji polegającej na budowie Centrum Handlowo-Usługowego. Zgodnie z postanowieniami umowy Spółka została zobowiązana przez Miasto (...) do rozbudowy, przebudowy i modernizacji układu drogowego i systemu infrastruktury technicznej w zakresie kanalizacji deszczowej i sanitarnej związanych z Centrum Handlowo-Usługowym oraz do nabycia i późniejszego nieodpłatnego przekazania Miastu (...) gruntów niezbędnych do poszerzenia ulic oraz do budowy planowanych dróg w rejonie Centrum Handlowo-Usługowego. Zrealizowanie wymienionych inwestycji jest warunkiem koniecznym dla rozpoczęcia przez Spółkę eksploatacji Centrum. Inwestycja ma być realizowana również w odniesieniu do nieruchomości stanowiących własność Miasta (....).

Spółka zwróciła się z pytaniem czy poniesione przez Spółkę wydatki na nabycie towarów i usług związanych z realizacją zobowiązań inwestycyjnych w tym gruntów, które będą później przekazane nieodpłatnie Miastu (....) będą stanowić koszty uzyskania przychodu Spółki zgodnie z art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem wnioskodawcy nakłady poniesione przez Spółkę na realizację zobowiązań inwestycyjnych są nakładami inwestycyjnymi w obcym środku trwałym. Poniesione nakłady inwestycyjne w obcym środku trwałym dla celów podatku dochodowego od osób prawnych stanowią koszty uzyskania przychodów rozliczane bezpośrednio w przypadku, gdy inwestycje zostaną przekazane Miastu (...) niezwłocznie po ich zakończeniu. Spółka może zaliczyć poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawa z dnia 09.01.2006 r. Nr 1471/DPD2/423-131/05/MS uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu stwierdził, że wartość inwestycji, tj. :

- wartość rozbudowy, przebudowy i modernizacji układu drogowego w rejonie Centrum,

- wartość wybudowania przyłączy do sieci oraz studni wodomierzowej, pomieszczenia przewidzianego do lokalizacji wodomierza głównego i urządzenia pomiarowego,

- wartość opracowania dokumentacji projektowej i wykonania inwestycji dotyczącej infrastruktury technicznej na odcinku niezbędnym do podłączenia Centrum do istniejącej sieci kanalizacji deszczowej,

- wartość partycypacji w kosztach rozbudowy kolektora deszczowego i kolektora sanitarnego obsługujących docelowo planowane Centrum,

mają niewątpliwie związek z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą oraz jako nakłady poniesione na infrastrukturę zewnętrzną pozostają nierozerwalnie związane z inwestycją główną. Poniesione wydatki stanowią część składowa kosztu wytworzenia i zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 2 oraz art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i powiększają wartość początkową środków trwałych składających się na Centrum Handlowo-Usługowe. W związku z powyższym, na mocy art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przedmiotowe wydatki zostaną zaliczone w koszty uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16a ? 16m, z uwzględnieniem art.16.

Wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie gruntów, które zostały nieodpłatnie przekazane Miastu (...), nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów. Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, są jednak kosztem uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia tych gruntów, bez względu na czas ich poniesienia. W przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia z odpłatnym przeniesieniem prawa własności nieruchomości gruntowej. Wobec powyższego nie ma możliwości ustalenia przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na powyższe postanowienie Strona złożyła zażalenie. W opinii Spółki wydatki poniesione na infrastrukturę nie stanowią kosztów wytworzenia środków trwałych wchodzących w skład centrum. Wynika to z faktu, że nie zostały one nabyte (i tym samym nie można ustalić "ceny nabycia" w rozumieniu art. 16g ust. 4 ustawy o CIT), a ponadto nie zostały "zużyte do wytworzenia środków trwałych" w rozumieniu powołanego artykułu (nie ma środków trwałych wchodzących w skład Centrum, które zostały wytworzone ze składników majątkowych składających się na infrastrukturę). W konsekwencji, przedmiotowe wydatki nie stanowią wartości początkowej środków trwałych wchodzących w skład Centrum i tym samym nie będą odliczane jako odpisy amortyzacyjne w rozumieniu art. 15 ust. 4 ustawy o CIT.

Pomimo faktu, że Spółka nieodpłatnie przekazała Miastu (...) nieruchomości gruntowe, to nie było to działanie mające na celu obdarowanie (causa donandi) Miasta (...). Spółka, ponosząc koszty inwestycji, działała celem uruchomienia Centrum i tym samym zwiększenia przychodów, a nie celem obdarowania Miasta (...). W konsekwencji, w opinii Spółki wartość nieruchomości gruntowych nieodpłatnie przekazanych na rzecz Miasta (...) powinna podlegać odliczeniu bezpośrednio jako koszty uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Po zapoznaniu się z argumentami zawartymi w zażaleniu oraz aktami sprawy, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdza, co następuje:

We wniosku o udzielenie pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego Spółka stwierdziła: "W dniu 21 czerwca 2004 r. Spółka zawarła z Miastem (...) umowę ("Umowa") dotyczącą warunków realizacji inwestycji polegającej na budowie Centrum Handlowo-Usługowego". W zażaleniu Spółka również posługuje się terminem inwestycja określając tym pojęciem przedsięwzięcie mające na celu wybudowanie a następnie użytkowanie Centrum Handlowo-Usługowego .

Zgodnie z art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, inwestycje oznaczają środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. Artykuł 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości stanowi, że przez środki trwałe w budowie rozumie się zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

Z uwagi na fakt, iż wydatki na infrastrukturę techniczną mają charakter inwestycyjny w sprawie nie znajdzie zastosowania art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wydatki związane z zawartą umową mają niewątpliwie związek z prowadzoną przez Podatnika działalnością gospodarczą. Jako nakłady poniesione na infrastrukturę zewnętrzną są nierozerwalnie związane z inwestycją główną, tj. z budową Centrum Handlowo-Usługowego. Dlatego jako element kosztu wytworzenia, powinny powiększać wartość początkową środków trwałych składających się na budowę przedmiotowego obiektu. Budowa infrastruktury stanowi pewien etap całego procesu, jakim jest budowa obiektu użytkowego, z którego Spółka uzyska dochód. Wydatki inwestycyjne nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w momencie poniesienia. Mogą one jedynie przy pomocy odpisów amortyzacyjnych zmniejszać przychód osoby prawnej po zakończeniu inwestycji. Na podstawie art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość początkową środka trwałego wytworzonego we własnym zakresie wyznacza koszt wytworzenia, za który uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Poniesione przez Spółkę wydatki na wybudowanie infrastruktury niezbędnej do zakończenia inwestycji zalicza się do kosztu wytworzenia jako inne wydatki wymienione w przytoczonym powyżej przepisie. Infrastruktura drogowa i kanalizacyjna stanowi niezbędny element inwestycji jaką jest Centrum Handlowo-Usługowe. Wówczas inwestycja jest kompletna i zdatna do użytku i tym samym spełnia przesłanki niezbędne w celu uznania składnika majątkowego za środek trwały w dniu przyjęcia do używania.

Tym samym w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu należy uznać za uzasadnione. Na podstawie art. 16g ust 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wydatki na budowę infrastruktury powinny być zaliczone do kosztów wytworzenia inwestycji mającej na celu wybudowanie i przekazanie do użytkowania Centrum Handlowo-Usługowego. Wydatki te będą kosztem uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane przez Spółkę w oparciu o przepisy art. 16a - 16m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych po oddaniu do używania wybudowanego obiektu.

Odnosząc się do kwestii zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntu, należy zwrócić uwagę, że w zaskarżonym postanowieniu organ podatkowy nie utożsamia nieodpłatnego zbycia przez Spółkę gruntów na rzecz Miasta (...) z darowizną tych gruntów, co sugeruje Skarżący w zażaleniu. Podstawą rozstrzygnięcia nie jest art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelnik Urzędu Skarbowego powołał przepis art. 98 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, regulujący przeniesienie prawa własności gruntów stanowiących drogi publiczne. Przeniesienie własności gruntu pod budowę drogi ma nastąpić w taki sposób, że Spółka zrzeknie się należnego jej z mocy przepisu art. 98 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami wynagrodzenia za utracone prawo własności.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu uzyskania przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Ponieważ zbycie gruntu następuje nieodpłatnie, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie gruntów, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Tym samym w tym przypadku nie ma znaczenia istnienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy wydatkiem na nabycie gruntów a uzyskanym przychodem Spółki z tytułu eksploatacji Centrum Handlowo- Usługowego.