ILPB4/423-146/11-3/ŁM

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 05 maja 2011 r. (data wpływu 09 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczania przychodów i kosztów ich uzyskania z tytułu udziału w spółce niebędącej osoba prawną – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 09 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:
stwierdzenia wystąpienia „obejścia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”,
rozliczania przychodów i kosztów ich uzyskania z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną,
skutków podatkowych pobierania i zwracania zaliczek na poczet przyszłych zysków.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.
Wnioskodawca zamierza utworzyć spółkę komandytową, w której Spółka z o.o. będzie komplementariuszem, a Jej udziałowcy (dwie osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą jako wspólnicy spółki cywilnej, opodatkowaną według stawki linowej 19%) będą komandytariuszami. Strony zamierzają w umowie spółki komandytowej określić udział w zyskach w ten sposób, iż udział komplementariusza w zyskach spółki komandytowej będzie wynosił 1%, a udział komandytariuszy łącznie wyniesie 99% (po 49,5% na osobę). Wartość wkładu komplementariusza stanowić będzie około 99% wartości wkładu wszystkich wspólników. Wkład komandytariuszy stanowić będzie 1% (po 0,5% na osobę) wartości wkładu wszystkich wspólników.
Wspólnicy przewidują wielokrotne pobieranie ze spółki, tytułem zaliczki na poczet przyszłych zysków, kwot pieniężnych w ciągu roku podatkowego oraz wielokrotne zwracanie, w całości lub częściowo, pobranych zaliczek w ciągu roku podatkowego. Zaliczki będą pobierane na podstawie wniosków wspólników o wypłatę zaliczki.
Na koniec roku podatkowego każdy ze wspólników może rozliczyć się z zaliczek na dwa sposoby:
zwróci różnicę pomiędzy pobranymi zaliczkami a przypadającym na niego zyskiem z udziału w spółce (gdy zysk będzie mniejszy od zaliczek) lub zwróci całą zaliczkę, jeżeli okaże się, że na koniec roku podatkowego spółka poniosła stratę,
nie zwróci różnicy lub jej części pomiędzy pobranymi zaliczkami a przypadającym na niego zyskiem z udziału w spółce (gdy zysk będzie mniejszy od zaliczek), a pobrane, lecz niezwrócone zaliczki będą pomniejszały kwotę przyszłego zysku przypadającego na wspólnika.
W związku z powyższym zadano następujące pytania zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.
Czy ustalenie podziału zysku w spółce komandytowej nieproporcjonalnie do wartości wnoszonych wkładów nie będzie stanowić możliwości zakwestionowania umowy spółki przez organ podatkowy oraz nie będzie potraktowane jako obejście przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, polegające na zaniżeniu dochodu osoby prawnej wnoszącej największy wkład, a powiększeniu dochodu osób fizycznych wnoszących znacznie mniejsze wkłady... Czy wspólnicy spółki komandytowej będą uczestniczyć w przychodach i kosztach uzyskania przychodów tej spółki proporcjonalnie do udziału w zysku spółki, który wynika z postanowień umowy spółki, a nie proporcjonalnie do wniesionego wkładu...
Czy pobieranie oraz zwracanie w ciągu roku podatkowego zaliczek na poczet przyszłych zysków Spółki oraz ich rozliczenie na koniec roku w przedstawiony sposób nie będzie stanowić jakiegokolwiek przychodu i nie będzie rodzić skutków podatkowych w podatku dochodowym...
Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie pierwsze w zakresie rozliczania przychodów i kosztów ich uzyskania z tytułu udziału w spółce niebędącej osoba prawną. Odnośnie pytania pierwszego dotyczącego stwierdzenia wystąpienia „obejścia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych” została wydana odmowa wszczęcia postępowania w dniu 03 sierpnia 2011 r. nr ILPB4/423-146/11-2/ŁM. Natomiast wniosek Spółki w zakresie pytania drugiego został rozpatrzony odrębną interpretacją w dniu 03 sierpnia 2011 r. nr ILPB4/423-146/11-4/ŁM.
Zdaniem Wnioskodawcy, zaproponowana koncepcja podziału zysku w spółce komandytowej jest całkowicie zgodna z prawem i w żaden sposób nie może być potraktowana jako obejście przepisów podatkowych. Taki podział zysku ma bowiem podstawę prawną wynikającą wprost z art. 123 § 1 Kodeksu spółek handlowych w stosunku do komandytariuszy, w myśl którego komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki, chyba że umowa stanowi inaczej. Na podstawie tego przepisu, wspólnicy spółki komandytowej mają prawo ustalić w umowie spółki inny sposób podziału zysku przypadającego komandytariuszowi. Dowolność postanowienia posiada tylko jedno ograniczenie - komandytariusz nie może być pozbawiony udziału w zysku.
Wspólnicy uczestniczą w przychodach i kosztach uzyskania przychodów tej spółki proporcjonalnie do udziału w zysku spółki komandytowej, który wynika z postanowień umowy spółki, a nie proporcjonalnie do wniesionego wkładu. Skoro z umowy spółki komandytowej będzie wynikać, że w zysku spółki komplementariusz uczestniczy w 1%, a komandytariusze w 99%, to zgodnie z art. 5 ust. 1 - 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w każdym przypadku, kiedy spółka komandytowa osiągnie zysk, proporcjonalnie do ustalonego w umowie spółki podziału tego zysku, należy podzielić pomiędzy komplementariusza i komandytariuszy przychody i koszty podatkowe na niego się składające.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.
Ponieważ spółka komandytowa jest osobową spółką prawa handlowego i tym samym nie posiada osobowości prawnej, z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki komandytowej jest osoba prawna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.
W myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
Stosownie natomiast do brzmienia art. 5 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.
Zgodnie z art. 105 pkt 4 ustawy Kodeks spółek handlowych, umowa spółki komandytowej powinna zawierać oznaczenie wkładów wnoszonych przez każdego wspólnika i ich wartość.
Na podstawie art. 123 § 1 ww. ustawy, komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.
Jak stanowi art. 123 § 3 tej ustawy, w razie wątpliwości komandytariusz uczestniczy w stracie jedynie do wartości umówionego wkładu.
Mając powyższe na uwadze, wspólnicy spółki komandytowej mają prawo ustalić w umowie spółki inny sposób podziału zysku przypadającego komandytariuszowi.
Zasady wykładni systemowej nakazują przyjąć, że podział przychodów i kosztów między wspólnikami spółki komandytowej, w tym Spółką będącą osobą prawną, powinien być dokonany jednolicie, w takiej proporcji, w jakiej Spółka ta partycypuje w zyskach spółki komandytowej.
Zatem proporcję, o której mowa w art. 5 powołanej ustawy, ustala się w stosunku do przysługującego wspólnikowi będącego osobą prawną udziału w przychodach i kosztach spółki komandytowej, stosownie do postanowień zawartych w umowie spółki, przy czym pod pojęciem udziału należy rozumieć udział w zyskach tej spółki.
Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż planowane jest utworzenie spółki komandytowej, w której Wnioskodawca będzie posiadać status komplementariusza. Strony zamierzają w umowie spółki komandytowej określić udział w zyskach w ten sposób, iż udział komplementariusza w zyskach spółki komandytowej będzie wynosił 1%, a udział komandytariuszy łącznie wyniesie 99%. Wartość wkładu komplementariusza stanowić będzie około 99% wartości wkładu wszystkich wspólników. Wkład komandytariuszy stanowić będzie 1% wartości wkładu wszystkich wspólników.
Zatem, zarówno przychody, jak i koszty uzyskania przychodów spółki komandytowej powinny być rozliczane przez Spółkę będącą wspólnikiem spółki komandytowej - co do zasady - proporcjonalnie do Jej udziałów w zyskach tej spółki, niezależnie od wartości wniesionych do spółki wkładów przez poszczególnych wspólników.
Reasumując, zarówno przychody, jak i koszty ich uzyskania, powinny być rozliczane przez Spółkę będącą komplementariuszem spółki komandytowej (tj. Wnioskodawcę) proporcjonalnie do Jej udziałów w zyskach tej spółki, wynikających z postanowień umowy spółki.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Jednocześnie dodaje się, że wniosek Spółki w zakresie opisu zdarzenia przyszłego dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych został rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.