IPPB1/415-33/07-2/AM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 02.07.2007 r. (data wpływu 25.07.2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania należności przysługujących wspólnikowi występującemu ze spółki cywilnej - jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 25.07.2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania należności przysługujących wspólnikowi występującemu ze spółki cywilnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik jest wspólnikiem spółki cywilnej prowadzonej pod firmą X. W najbliższym czasie zamierza on wystąpić ze spółki. Z tego tytułu otrzyma zwrot wniesionego do spółki wkładu oraz część wspólnego majątku wspólników. Wskazana część wspólnego majątku wspólników zostanie ustalona oparciu o treść art. 871 § 2 Kodeksu cywilnego, tzn. będzie ona stanowić kwotę pieniężną odpowiadającą iloczynowi (1) wartości całego wspólnego majątku pomniejszonego o sumę nakładów wniesionych przez wspólników oraz (2) proporcji, według której wspólnik uczestniczy w podziale zysku spółki.

Spółka cywilna prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Operacje gospodarcze są dokumentowane w sposób umożliwiający ustalenie dochodu, podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku.

Podatnik tj. wspólnik spółki cywilnej na bieżąco reguluje zobowiązania podatkowe, stosownie do wartości ustalonych na podstawie zapisów dokonanych w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy kwoty pieniężne, wypłacone zgodnie z art. 871 § 2 Kodeksu cywilnego, są dla wspólnika przychodem z któregokolwiek ze źródeł wskazanych w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem wnioskodawcy wypłata, o której mowa w art. 871 § 2 Kodeksu cywilnego nie jest przychodem w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest ona w szczególności przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W rozpatrywanym stanie faktycznym, podatnik jest wspólnikiem spółki cywilnej. W przypadku wystąpienia ze spółki otrzyma on: 1) zwrot wniesionego do spółki wkładu na zasadzie art. 871 § 1 Kodeksu cywilnego, 2) kwotę pieniężną ustaloną jako iloczyn: (1) wartość wspólnego majątku pomniejszonego o sumę wkładów wniesionych przez wspólników oraz (2) proporcji, według której wspólnik uczestniczy w podziale zysku spółki.

Zgodnie z art. 5a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozarolniczą działalnością gospodarczą jest (między innymi) zarobkowa działalność usługowa prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły. Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki cywilnej, która prowadzi działalność usługową.

Spółka cywilna jest podmiotem zobowiązanym do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Zgodnie z art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, „ spółki cywilne osób fizycznych , wykonujący działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy .

W opinii Strony, spółka cywilna nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Podatnikami tego podatku są jej wspólnicy będący osobami fizycznymi. Podstawę opodatkowania oraz należny podatek ustala się w oparciu o dokumentację operacji gospodarczych, która jest prowadzona dla całej jednostki organizacyjnej. Przychody koszty i dochody u poszczególnych wspólników określa się, w oparciu o regulacje zawarte w przepisie art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc za podstawę przytoczone powyżej przepisy, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż spółka cywilna jest zobowiązana do prowadzenia dokumentacji operacji gospodarczych, w przedstawionym przypadku jest to podatkowa księga przychodów i rozchodów , w sposób umożliwiający ustalenie dochodu, podstawy opodatkowania oraz wysokości należnego podatku.

Majątek wspólny wspólników tworzy się z wniesionych do spółki wkładów oraz niepodzielonego między wspólników zysku. Niepodzielony zysk jest niczym innym jak wynikający z ksiąg rachunkowych, zatrzymany w spółce dochodem, który w odpowiednim momencie został pomniejszony o sumę należności publicznoprawnych. Ani coroczna wypłata zysku, ani wypłata części wspólnego majątku na rzecz występującego ze spółki wspólnika, nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest tak, ponieważ przedmiotowe wypłaty pochodzą ze zbioru wartości majątkowych, które powstały w wyniku systematycznego zasilania wartościami pomniejszonymi o należności publicznoprawne. Opodatkowanie takich wypłat oznaczałoby opodatkowanie wartości, które wcześniej zostały już opodatkowane. Strona uważa, że wskazane wyżej wypłaty nie są przychodem z działalności gospodarczej a przesądza o tym brak procedury, którą można byłoby zastosować w taki przypadku. Zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wspólnikowi przypisuje się przychód osiągnięty przez spółkę ( w odpowiedniej proporcji). Wnioskodawca uważa, iż wypłata z majątku spółki na rzecz wspólnika nie może być w żadnym przypadku uznana za przychód, jaki można przypisać spółce. W przypadku osoby fizycznej nie ma znaczenia, co uczyni ona z rzeczywiście osiągniętym zyskiem z prowadzonej działalności. Ważne jest jedyni to, aby rzetelnie prowadziła księgę przychodów i rozchodów albo księgi rachunkowe i na bieżąco regulowała zobowiązania podatkowe w oparciu o wartości wynikające z ksiąg rachunkowych. Po zakończeniu roku obrotowego, osoba fizyczna może wykorzystać osiągnięty zysk w dowolnie wybranym celu. Osoba taka może także wykorzystać swój zysk do dalszego prowadzenia działalności gospodarczej. Pieniądze takie mogą być wykorzystane w każdej chwili i nie będzie to powodowało powstania obowiązku podatkowego. Podobnie sytuacja wygląda w przypadku spółki cywilnej. Co do zasady, wspólnik może żądać podziału i wypłaty zysków dopiero po rozwiązaniu spółki. Jednakże, zgodnie z art. 868 § 2 Kodeksu cywilnego, „ gdy spółka została zawarta na czas dłuższy, wspólnicy mogą żądać podziału i wypłaty zysków z końcem każdego roku obrachunkowego”. Taka wypłata nie jest przychodem w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Albowiem przychód wspólnika określa się sukcesywnie, miesiąc po miesiącu, z zastosowaniem przepisów dotyczących opodatkowania działalności gospodarczej. Natomiast w przypadku wspólnika spółki cywilnej, zachodzi sytuacja tego rodzaju, że nie może on swobodnie dysponować wartościami, które zostały uznane za jego przychód. Natomiast wartości, które są mu fizycznie przekazane tj. wypłacony zysk nie stanowią dla niego przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ta alokacja spowodowana jest koniecznością stosowania ogólnych metod ustalania wyników działalności gospodarczej na podstawie zapisów w księgach rachunkowych labo księdze przychodów i rozchodów.

W przypadku, gdy wspólnik występuje ze spółki zwraca mu się wniesione wkłady oraz wypłaca w pieniądzu taką część wartości wspólnego majątku pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, jaka odpowiada stosunkowi, w którym występujący wspólnik uczestniczył w zyskach spółki. Cele regulacji zawartej w art. 871 § 2 Kodeksu cywilnego jest zmuszenie wspólników do tego , aby spowodowali, że występujący ze spółki wspólnik otrzyma wypracowany przez niego zysk, który to zysk nie został wcześniej podzielony, lecz posłużył do prowadzenia dalszej działalności gospodarczej.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z treścią art. 871 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny ( Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) wspólnikowi występującemu ze spółki zwraca się w naturze rzeczy, które wniósł do spółki do używania, oraz wypłaca się w pieniądzu wartość jego wkładu oznaczoną w umowie spółki, a w braku takiego oznaczenia - wartość, którą wkład ten miał w chwili wniesienia. Nie ulega zwrotowi wartość wkładu polegającego na świadczeniu usług albo na używaniu przez spółkę rzeczy należących do wspólnika.

Ponadto, stosownie do regulacji zawartej w § 2 powołanego wyżej art. 871 K.c, występującemu wspólnikowi wypłaca się w pieniądzu taką część wartości wspólnego majątku pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, jaka odpowiada stosunkowi, w którym występujący wspólnik uczestniczył w zyskach spółki.

Przepisy Kodeksu cywilnego stanowią, że każdy wspólnik jest uprawniony do równego udziału w zyskach i w tym samym stosunku uczestniczy w stratach, bez względu na rodzaj i wartości wkładu. Jednak w umowie spółki można inaczej ustalić stosunek udziału wspólników w zyskach i stratach. Można nawet zwolnić niektórych wspólników od udziału w stratach. Nie można natomiast wyłączyć wspólnika od udziału w zyskach ( art. 867 K.c)

Na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz.176 ze zm.) podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych są poszczególni wspólnicy spółki cywilnej bowiem spółka cywilna nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Przychody z udziału w spółce cywilnej, w myśl art. 8 ust. 1 i 2 ustawy, u każdego wspólnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku – w przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów , wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat, a także ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki cywilnej.

W konsekwencji – na podstawie zapisów w prowadzonej przez wspólników podatkowej księdze (albo księgach rachunkowych) - każdy ze wspólników oblicza odrębnie dochód z udziału w spółce i każdy samodzielnie od tego dochodu oblicza podatek dochodowy.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 50 wyżej powołanej ustawy wolne od podatku dochodowego są: przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni albo wkładów w spółce osobowej, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni albo wkładów do spółki osobowej.

W świetle powyższego, nadwyżka ponad wartość wniesionego wkładu stanowi przychód z praw majątkowych, o których mowa w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 7 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do treści tego przepisu źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Z kolei, w myśl przepisu art. 18 ww. ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Przepisy ustawy podatkowej mimo, iż posługują się terminem „prawa majątkowe”, nie definiują tego pojęcia, a zawarty w art. 18 ich katalog jest jedynie przykładowy, na co wskazuje użyte przez ustawodawcę sformułowanie „w szczególności”.

Należy zatem przyjąć, iż do katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 ww. ustawy można zaliczyć także inne prawa nie wymienione w tym przepisie.

Wobec powyższego, nadwyżka wypłacona występującemu wspólnikowi ponad wartość wniesionego przez niego do spółki cywilnej wkładu, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym jako przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochody z praw majątkowych podlegają kumulacji z innymi dochodami zgodnie z art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i należy je wykazać w zeznaniu rocznym, składanym w terminie do dnia 30 kwietnia następnego roku i w tym samym terminie należy wpłacić z tego tytułu podatek, obliczony zgodnie z art. 27 ust.1 w/cytowanej ustawy.

Mając na uwadze powyższe, zajęte przez Panią stanowisko w zaprezentowanym zdarzeniu przyszłym jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.