IPTPP1/443-215/11-2/ALN

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 16 maja 2011 r. (data wpływu 18 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania podmiotowego zwolnienia od podatku od towarów i usług – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 18 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania podmiotowego zwolnienia od podatku od towarów i usług.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.
W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca prowadzi biuro rachunkowe, na podstawie uprawnień wynikających ze świadectwa kwalifikacyjnego wydanego przez Ministra Finansów, uprawniającego do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych. Wnioskodawca nie posiada uprawnień doradcy podatkowego. Świadczy kompleksowe usługi rachunkowo-księgowe z wyłączeniem usług doradztwa podatkowego, na zlecenie na rzecz klientów, tj. osób prowadzących działalność gospodarczą, z którymi ma podpisane umowy. Świadczone usługi obejmują przede wszystkim prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz ksiąg rachunkowych. Na dzień złożenia wniosku Wnioskodawca nie posiada klientów, dla których prowadzi księgi rachunkowe.
Do zakresu świadczonych usług należą w szczególności:
prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów,
prowadzenie ewidencji przychodów dla potrzeb zryczałtowanego podatku dochodowego,
prowadzenie ksiąg rachunkowych,
sporządzanie sprawozdań finansowych,
prowadzenie rejestrów sprzedaży i zakupów dla potrzeb VAT oraz przygotowanie na ich podstawie deklaracji w zakresie podatku od towarów i usług,
obliczanie/rozliczanie zaliczek na podatek dochodowy przedsiębiorców (klientów) i ich pracowników oraz sporządzanie stosownych informacji/deklaracji podatkowych,
podpisywanie oraz fizyczne dostarczanie deklaracji/informacji w imieniu przedsiębiorców (klientów) do urzędów skarbowych, na podstawie udzielonych przez nich upoważnień. Dotyczy to tylko sytuacji w czasie trwania roku podatkowego, kiedy to klient z powodów niezależnych (np. podróż służbowa), osobiście nie może tego uczynić. Deklaracje roczne podpisuje i składa osobiście przedsiębiorca (klient),
obliczanie/rozliczanie składek ZUS dotyczących przedsiębiorców (klientów) i ich pracowników oraz przygotowanie stosownych deklaracji i raportów do ZUS,
prowadzenie ewidencji środków trwałych i ewidencji wyposażenia,
sporządzanie list płac dla pracowników przedsiębiorców (klientów) i prowadzenie indywidualnych kart przychodów pracowników,
zakładanie akt osobowych pracowników.
W ramach wykonywanych czynności związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawca nie świadczy usług w zakresie doradztwa oraz nie reprezentuje przedsiębiorców (klientów) przed organami podatkowymi. W prowadzonej działalności gospodarczej sporządzanie deklaracji/informacji dla przedsiębiorców (klientów), w ramach kompleksowej obsługi rachunkowo-księgowej, jest w istocie rzeczy wewnętrzną operacją programu komputerowego, która sprowadza się do wygenerowania z programu komputerowego deklaracji/informacji na podstawie wcześniej zaksięgowanych, zaewidencjonowanych (wprowadzonych) dokumentów księgowych. Opisana czynność sporządzania deklaracji/informacji ma charakter czysto techniczny, a nie prawny.
W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca nie przygotowuje dokumentów deklaracji/informacji o dochodach osób i firm w celach podatkowych tj. przedsiębiorstw, podmiotów nieposiadających osobowości prawnej, osób indywidualnych, na odrębne zlecenie (nie związane z kompleksową usługą rachunkowo-księgową) oraz nie wykonuje żadnych innych czynności wymienionych w art. 113 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług. Przychód osiągnięty z prowadzonej działalności za 2010 r. jest znacznie niższy niż 100.000 zł.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy w świetle powyżej przedstawionego stanu faktycznego prawidłowym będzie skorzystanie ze zwolnienia podmiotowego, określonego w art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług...
Zdaniem Wnioskodawcy, zakres usług, który świadczy w ramach prowadzonej działalności nie kwalifikuje się do czynności wymienionych w art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług i w związku z tym może skorzystać ze zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy do momentu przekroczenia przychodu 150.000 zł. Wnioskodawca wskazuje, iż w przedmiotowej sprawie, przedstawiając zakres prowadzonej działalności gospodarczej, zwrócił się pisemnie do Urzędu Statystycznego, Ośrodek Klasyfikacji Nomenklatur, z wnioskiem o sklasyfikowanie świadczonych usług w oparciu o PKWiU (2008).
Zgodnie z otrzymaną odpowiedzią, Urząd Statystyczny powyższe czynności zaliczył jako:
kompleksowe usługi rachunkowo-księgowe, polegające m.in. na: prowadzeniu ksiąg rachunkowych, podatkowych ksiąg przychodów i rozchodów i innych ewidencji dla celów podatkowych, prowadzeniu pełnej księgowości, łącznie ze sporządzaniem wymaganych deklaracji, obliczaniu zaliczek na podatek, sporządzaniu list płac oraz deklaracji rozliczeniowych dla potrzeb ZUS i sprawozdań finansowych PKWiU 69.20.23.0 „usługi w zakresie księgowości”,
sporządzanie deklaracji podatkowych firmy, w przypadku, gdy usługi takie świadczone są łącznie z przygotowaniem sprawozdań finansowych w ramach jednego zlecenia PKWiU 69.20.22.0 „usługi zestawiania sprawozdań i bilansów finansowych”,
sporządzanie deklaracji podatkowych na odrębne zlecenie (niezwiązane z kompleksową usługą rachunkowo-księgową) PKWiU 69.20.3 „usługi doradztwa podatkowego”.
Wnioskodawca wskazuje, iż nie świadczy usług wymienionych w pkt 3, które obejmują doradztwo podatkowe oraz przygotowanie dokumentów o dochodach osób i firm, którym nie prowadzi ksiąg i ewidencji podatkowych na odrębne zlecenie niezwiązane z kompleksową usługą rachunkowo-księgową. W ramach prowadzonej działalności świadczy kompleksowe usługi księgowe na rzecz przedsiębiorców (klientów) w ramach jednego zlecenia, które mieszczą się w PKWiU 69.20.23.0 „usługi w zakresie księgowości” oraz PKWiU 69.20.22.0 „usługi zestawiania sprawozdań i bilansów finansowych”. Klasyfikacje te nie obejmują usług doradztwa podatkowego. Ponadto Zainteresowany uważa, iż o prawie podatnika do skorzystania ze zwolnienia od podatku, gdy świadczy usługi księgowe nie decyduje ustawa o doradztwie podatkowym, lecz ustawa o podatku od towarów i usług oraz normy techniczne (PKWiU). Podstawą prawną prowadzenia zakresu działalności jest ustawa o rachunkowości, która uprawnia do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych. Ponieważ Wnioskodawca nie posiada ww. uprawnień to nie może świadczyć usług doradztwa. Uprawnienia takie posiadają wyłącznie osoby fizyczne, wpisane na listę doradców podatkowych, adwokaci i radcy prawni oraz biegli rewidenci.
Wnioskodawca informuje, iż w przedstawionym zakresie świadczonych usług wypowiedział się Trybunał Konstytucyjny, który stwierdził, iż:
„(…) czynności polegające na prowadzeniu ksiąg i ewidencji podatkowych z istoty swej bliskie są działalności zawodowej osób uprawnionych do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych (…)”,
„(...) czynności polegające na sporządzaniu deklaracji podatkowych i zeznań podatkowych mają w znacznej mierze charakter techniczny, a nie prawny, choćby z tego względu, że sporządzane są na podstawie innych dokumentów, w szczególności ksiąg rachunkowych (...)”,
„(...) pojęcie „doradzanie” w potocznym rozumieniu oznacza właśnie udzielanie porad, opinii i wyjaśnień. Chodzi tu zatem o czynności polegające na opracowaniu pewnej koncepcji, czy strategii, na podstawie której podatnik podejmował będzie konkretne działania (...). Stwierdzono, że zakres uprawnień w sferze doradztwa podatkowego zastrzeżony dla osób wykonujących zawód zaufania publicznego dotyczy tylko i wyłącznie udzielania porad, opinii i wyjaśnień dotyczących obowiązków podatkowych podatników, płatników i inkasentów”.
Ograniczenie zwolnień od podatku, określonych w art. 113 ust. 1 i 9 ww. ustawy, wynikające z art. 113 ust.13 pkt 2 ustawy stosuje się do podatników świadczących usługi prawnicze oraz usługi w zakresie doradztwa, a także usługi jubilerskie. Minister Finansów w § 26 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, określił listę towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku, określone w art. 113 ust. 1 i 9 cyt. ustawy, stanowiącą załącznik do rozporządzenia. W pozycji 13 tego załącznika wskazano, że wyłączenie ze zwolnienia od podatku dotyczy „doradztwa, z wyłączeniem doradztwa rolniczego związanego z uprawą roślin i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego". Ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy nie definiują pojęcia „doradztwo” wobec braku definicji tego pojęcia, można odwołać się do wykładni językowej. Zgodnie z „Małym słownikiem języka polskiego” PWN, „doradzać” znaczy udzielać porady, podać, wskazać sposób działania w jakiejś sprawie. Wnioskodawca wskazał, iż takich czynności w ramach kompleksowej usługi księgowej nie świadczy. Zatem Wnioskodawca uważa, że w sytuacji świadczenia wyłącznie kompleksowej usługi księgowej dla przedsiębiorcy (klienta) w ramach jednego zlecenia, może skorzystać ze zwolnienia określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższe znajduje potwierdzenie w wydanych interpretacjach indywidualnych numer: ITPP1/443-83/10/MS, IPPP2/443-8/10-4/IG, ITPP1/443-886/10/TS, IBPP1/443/732/10/EA, ITPP2/443-296/10/EŁ, IPPP2/443-102/10/RR.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.
Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl przepisu art. 5a ww. ustawy towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów i usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.
Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust.1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.
W tym miejscu wskazać należy, iż od dnia 1 stycznia 2011 r., klasyfikacja statystyczna towarów i usług dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest dokonywana na podstawie rozporządzenia z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207 poz. 1293 ze zm.), w którym wymienione zostały w grupowaniu PKWiU 69.20.23 „Usługi w zakresie księgowości”.
Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy – obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. – zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.
Z kolei, w myśl art. 113 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku, a także towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.
Zauważyć należy, iż na mocy art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy, zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9 art. 113, nie stosuje się do podatników świadczących usługi prawnicze oraz usługi w zakresie doradztwa, a także usługi jubilerskie.
Zgodnie z delegacją ustawową, zawartą w art. 113 ust. 14 pkt 2 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych określi w drodze rozporządzenia listę towarów i usług, o których mowa w ust. 13 pkt 1 lit. a i pkt 2, z uwzględnieniem klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej. W wykonaniu delegacji ustawowej zawartej w art. 113 ust. 14 pkt 2 ww. ustawy Minister Finansów wydał, obowiązujące od dnia 1 kwietnia 2011 r., rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360).
Stosownie do § 27 ww. rozporządzenia, Minister Finansów określił listę towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku, określone w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy – stanowiącą załącznik do ww. rozporządzenia. Pod poz. 12 załącznika do ww. rozporządzenia (bez względu na symbol PKWiU), wymieniono doradztwo, z wyłączeniem doradztwa rolniczego związanego z uprawą roślin i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego.
Należy zaznaczyć, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy nie definiują pojęcia doradztwa. W potocznym rozumieniu termin „doradztwo” obejmuje szereg usług doradczych, tj.: podatkowe, prawne, finansowe. Zakres znaczeniowy pojęcia „usługi w zakresie doradztwa” jest szerszy niż termin „usługi w zakresie doradztwa podatkowego”. Wobec braku w ustawie definicji doradztwa należy posiłkowo odwołać się do wykładni językowej. Zgodnie z Małym Słownikiem Języka Polskiego PWN, Warszawa 1994 „doradzać” znaczy udzielić porady, podać, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie. Tak więc doradztwo jest udzieleniem fachowych zaleceń, porad, zwłaszcza ekonomicznych. Zatem użyty w ustawie o podatku od towarów i usług termin „usługi w zakresie doradztwa” należy rozumieć szeroko.
Jednym z rodzajów doradztwa jest doradztwo podatkowe. Czynności doradztwa podatkowego, zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym (t. j. Dz. U. z 2008 r. Nr 73, poz. 443 ze zm.) obejmują:
udzielanie podatnikom, płatnikom i inkasentom, na ich zlecenie lub na ich rzecz, porad, opinii i wyjaśnień z zakresu ich obowiązków podatkowych i celnych oraz w sprawach egzekucji administracyjnej związanej z tymi obowiązkami;
prowadzenie, w imieniu i na rzecz podatników, płatników i inkasentów, ksiąg podatkowych i innych ewidencji do celów podatkowych oraz udzielanie im pomocy w tym zakresie;
sporządzanie, w imieniu i na rzecz podatników, płatników i inkasentów, zeznań i deklaracji podatkowych lub udzielanie im pomocy w tym zakresie;
reprezentowanie podatników, płatników i inkasentów w postępowaniu przed organami administracji publicznej i w zakresie sądowej kontroli decyzji, postanowień i innych aktów administracyjnych w sprawach wymienionych w pkt 1.
Z kolei ust. 2 tego artykułu stanowi, iż zawodowe wykonywanie czynności, o których mowa w ust. 1, zastrzeżone jest wyłącznie dla podmiotów uprawnionych w rozumieniu ustawy.
Podmiotami uprawnionymi do zawodowego wykonywania czynności, o których mowa w art. 2 ust. 1 ww. ustawy o doradztwie podatkowym, są osoby fizyczne, wpisane na listę doradców podatkowych, adwokaci i radcowie prawni oraz biegli rewidenci (art. 3 ustawy o doradztwie podatkowym).
Treść przytoczonego wyżej przepisu art. 2 ust. 1 ustawy o doradztwie podatkowym wskazuje, że aby zaliczyć określone czynności do wykonywanych w ramach doradztwa podatkowego, muszą się one mieścić w zakresie czynności wymienionych w tym artykule, a składające się na nie elementy muszą wystąpić łącznie. Oznacza to, że w przypadku prowadzenia ksiąg podatkowych, musi się to odbywać w imieniu i na rzecz podatników wraz z udzielaniem pomocy w tym zakresie. Podobnie rzecz się ma przy sporządzaniu deklaracji i zeznań podatkowych.
Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, iż w ramach biura rachunkowego, prowadzonego na podstawie świadectwa kwalifikacyjnego wydanego przez Ministra Finansów, Wnioskodawca świadczy kompleksowe usługi księgowe, które mieszczą się w PKWiU 69.20.23.0 „usługi w zakresie księgowości” oraz PKWiU 69.20.22.0 „usługi zestawiania sprawozdań i bilansów finansowych”. Usługi rachunkowo-księgowe, które świadczy Wnioskodawca na podstawie zawartych z klientami umów obejmują przede wszystkim prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz ksiąg rachunkowych. W ramach zawartych umów, na podstawie udzielonych upoważnień, Wnioskodawca sporządza, podpisuje oraz dostarcza deklaracje (informacje) w imieniu przedsiębiorców (klientów) do urzędów skarbowych. Przychód osiągnięty z prowadzonej działalności za 2010 r. jest znacznie niższy niż 100.000 zł.
W tym miejscu, należy zauważyć, że o wyłączeniu ze zwolnienia podmiotowego decyduje kwalifikacja, bądź istota wykonywanych czynności. A zatem jedynie w sytuacji świadczenia usług rachunkowo-księgowych (przy założeniu, że nie są to usługi w zakresie doradztwa), podatnikowi przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia podmiotowego od podatku od towarów i usług, regulowanego przepisami art. 113 ust. 1 lub ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług.
Skoro z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż poza wykonywaniem usług rachunkowo-księgowych, Wnioskodawca sporządza i podpisuje również deklaracje (informacje) podatkowe, które to usługi uznaje się za czynności doradztwa, w tym przypadku będzie miało zastosowanie wyłączenie ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Oznacza to, że Wnioskodawca nie ma prawa do skorzystania ze zwolnienia podmiotowego na mocy art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.
Końcowo należy zauważyć, iż brak uprawnień do wykonywania usług w zakresie doradztwa podatkowego, nie przesądza o faktycznym charakterze wykonywanych usług.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.