ITPP1/443-503/11/AJ

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2011 r. (data wpływu 4 kwietnia 2011 r.), uzupełnionym w dniu 30 czerwca 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 4 kwietnia 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 30 czerwca 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.
W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.
W roku 2010 Wnioskodawca nie prowadził ewidencji za pomocą kasy fiskalnej w swoich placówkach. Sprzedaż usług medycznych i innych na rzecz osób fizycznych w roku 2010 przedstawia się następująco:
Sprzedaż zwolniona usług medycznych – ogółem 35.903,10 zł, w tym z tyt. usług medycznych 34.456 zł z tyt. wydanych zaświadczeń i orzeczeń lekarskich 1.430 zł, ksero dokumentacji medycznej 17,10 zł. Wpłaty przyjmowano do kasy na kwitariusz przychodowy.
Pozostała sprzedaż opodatkowana i zwolniona (brutto):
prywatne rozmowy telefoniczne pracowników 204,17 zł (sprzedaż udokumentowana fakturami, wpłaty do kasy na kwitariusz przychodowy);
najem garaży (sprzedaż opodatkowana) 2.619,08 zł,
czynsze mieszkaniowe (sprzedaż zwolniona) 36.855,31 zł (pracownicy, lekarze prowadzący działalność gospodarczą i inni – wynajem mieszkań i garaży).
Sprzedaż udokumentowana fakturami, wpłaty główne na rachunek bankowy.
Z uzupełnienia do wniosku wynika, iż od 1 maja 2011 r. wszystkie płatności za wykonane świadczenia – zarówno za usługi medyczne, jak i pozostałe usługi – dokonywane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 111 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, dokonywane są na rachunek bankowy Wnioskodawcy (za pośrednictwem banku lub poczty) .
W związku z powyższym zadano następujące pytanie:
Czy z dniem 1 maja 2011 r. należy prowadzić ewidencję usług na rzecz osób fizycznych za pomocą kas fiskalnych...
Zdaniem Wnioskodawcy, usługi w zakresie opieki zdrowotnej dla Narodowego Funduszu Zdrowia i innych zakładów zwolnione są z ewidencjonowania za pomocą kas fiskalnych. Te usługi są usługami głównymi. Pozostała sprzedaż na rzecz osób fizycznych w zakresie usług medycznych (dla osób nieubezpieczonych, szczepienia służące profilaktyce) nie przekroczyła w roku 2010 kwoty 40.000 zł. Od 1 maja 2011 r. Wnioskodawca rezygnuje całkowicie z wykonywania szczepień (grypa, żółtaczka), wobec czego kwota ulegnie zmniejszeniu. Pozostała sprzedaż: czynsze mieszkaniowe i najem garaży jest udokumentowana fakturami, a wpłaty dokonywane są na rachunek bankowy Wnioskodawcy. Sprzedaż z tyt. prywatnych rozmów telefonicznych dla pracowników jest udokumentowana fakturami, zatem w ocenie Wnioskodawcy, nie ma obowiązku ewidencji przy pomocy zastosowania kas rejestrujących.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.
Obowiązek w zakresie prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z art. 111 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).
W myśl ust. 1 tego przepisu, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.
Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, iż obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem jednym z podstawowych kryteriów decydujących o obowiązku stosowania do ewidencjonowania kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.
Kwestie dotyczące między innymi zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji, ustawodawca reguluje na mocy wydawanych rozporządzeń w tym zakresie.
W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. obowiązywały przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2009 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. Nr 224, poz. 1797).
Zgodnie z zapisem § 2 tego rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania do dnia 31 grudnia 2010 r. sprzedaż w zakresie czynności wymienionych w załączniku do ww. rozporządzenia.
W załączniku tym, w poz. 15 wymieniono usługi w zakresie wynajmowania nieruchomości na własny rachunek – których świadczenie przez podatnika w całym zakresie dokumentowane jest fakturą (PKWiU ex 70.2), natomiast w poz. 26 wymieniono świadczenie usług w zakresie ochrony zdrowia i opieki społecznej (PKWiU 85).
Ponadto, w poz. 34 wymieniono dostawę towarów i świadczenie usług przez podatnika na rzecz jego pracowników oraz przez spółdzielnie mieszkaniowe na rzecz członków lub innych osób, którym przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu lub które są właścicielami lokali położonych w budynkach administrowanych przez spółdzielnie mieszkaniowe, jak również przez wspólnoty mieszkaniowe na rzecz właścicieli lokali2
Z objaśnień zawartych w punkcie 2 wynika, iż nie dotyczy podatników, którzy rozpoczęli ewidencjonowanie tych usług (sprzedaży towarów) przed dniem 1 stycznia 2010 r.
Od 1 stycznia 2011 r. obowiązują w tym zakresie przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2010 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. Nr 138, poz. 930).
Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 1 tego rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania do dnia 31 grudnia 2012 r. – sprzedaż w zakresie czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia.
W poz. 24 tego załącznika wymieniono wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi – których świadczenie przez podatnika w całym zakresie dokumentowane jest fakturami.
Natomiast w poz. 33 wymieniono dostawę towarów i świadczenie usług przez podatnika na rzecz jego pracowników oraz przez spółdzielnie mieszkaniowe na rzecz członków lub innych osób, którym przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu lub które są właścicielami lokali położonych w budynkach administrowanych przez spółdzielnie mieszkaniowe, jak również przez wspólnoty mieszkaniowe na rzecz właścicieli lokali2.
Należy również wskazać, iż w poz. 37 wymieniono świadczenie usług, za które zapłata w całości następuje za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), pod warunkiem że z ewidencji i dowodów dokumentujących transakcję jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła2.
Z objaśnień do załącznika zawartych w punkcie 2 wynika, iż zwolnienie to nie dotyczy podatników, którzy rozpoczęli ewidencjonowanie tych czynności przed dniem 1 stycznia 2011 r.
W załączniku tym nie zostały natomiast wymienione usługi w zakresie ochrony zdrowia i opieki społecznej.
Aby zatem Wnioskodawca miał prawo do skorzystania ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 2 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z poz. 37 załącznika, muszą łącznie zostać spełnione następujące warunki:
zapłata za usługę w całości następuje za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika,
z ewidencji i dowodów dokumentujących transakcje jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła,
Wnioskodawca nie rozpoczął ewidencjonowania tych usług przed dniem 1 stycznia 2011 r.
Niewystąpienie jednego z nich oznacza brak możliwości zastosowania zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej.
Z kolei z zapisu § 2 ust. 1 pkt 2 lit. a) ww. rozporządzenia wynika, iż zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania do dnia 30 kwietnia 2011 r. czynności objęte do dnia 31 grudnia 2010 r. zwolnieniem od ewidencjonowania wymienione w załączniku do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2009 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. Nr 224, poz. 1797), niewymienione w załączniku do niniejszego rozporządzenia.
W świetle powyższego, do dnia 30 kwietnia 2011 r. zostało przedłużone zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej w przypadku świadczenia ww. usług w zakresie ochrony zdrowia i opieki społecznej, jako niewymienionych w załączniku do ww. rozporządzenia z dnia 26 lipca 2010 r.
Tym samym, od 1 maja 2011 r. wobec podatników świadczących usługi w ww. zakresie, powstanie obowiązek w zakresie prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej na zasadach ogólnych.
Natomiast zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 2 powołanego rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania do dnia 31 grudnia 2012 r. podatników, u których kwota obrotu z działalności, o której mowa w art. 111 ust. 1 ustawy, nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym kwoty 40.000 zł i jeżeli wcześniej nie powstał wobec nich obowiązek ewidencjonowania, z zastrzeżeniem ust. 5.
Powołany art. 111 ust. 1 ww. ustawy jednoznacznie wskazuje, iż do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego za pomocą kas rejestrujących obowiązani są wyłącznie podatnicy dokonujący sprzedaży towarów i usług na rzecz kręgu podmiotów w tym przepisie wyraźnie wymienionych. Zarówno przepisy ustawy o podatku od towarów i usług ani przepisy ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (t. j. Dz. U. z 2008r. Nr 164, poz. 1027, ze zm.) nie definiują pojęcia „nabywca”, dlatego zasadnym wydaje się odwołanie do wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku języka polskiego PWN „nabywcą jest ten, kto coś nabywa (nabył) przez kupno” (Słownik języka polskiego, pod red.: prof. Mieczysława Szymczaka, s. 288, Wydawnictwo Naukowe PWN).
W świetle powyższej definicji nabywcą usług medycznych świadczonych w ramach kontraktu jest Narodowy Fundusz Zdrowia.
Usługi medyczne świadczone w ramach umowy zawartej z Narodowym Funduszem Zdrowia nie podlegają obowiązkowi ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej, gdyż w tym przypadku, nie są one świadczone na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Istotne jest bowiem, kto nabywa daną usługę, a nie kto ją faktycznie odbiera. Należy bowiem zwrócić uwagę, iż pojęcie nabywca usługi nie jest tożsame z pojęciem konsument usługi.
Z przedstawionego we wniosku i uzupełnieniu do niego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca świadczy usługi medyczne na rzecz Narodowego Funduszu Zdrowia, podmiotów gospodarczych oraz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Z tytułu wykonywania świadczeń na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, w 2010 r. Wnioskodawca osiągnął obrót w kwocie 35.903,10 zł. z tytułu sprzedaży usług medycznych (wpłaty przyjmowano do kasy na kwitariusz przychodowy). Ponadto, Wnioskodawca osiągnął obrót, w całości udokumentowany fakturami z tytułu prywatnych rozmów telefonicznych pracowników w kwocie 204,17 zł najmu garaży w kwocie 2.619,08, czynszów mieszkaniowych 36.855,31 zł.
Wnioskodawca wskazał ponadto, iż od 1 maja 2011 r. wszystkie należności za świadczone usługi na rzecz osób, o których mowa w art. 111 ust. 1 ustawy są dokonywane na rachunek bankowy. Ponadto, Wnioskodawca nie rozpoczął prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej.
Należy wskazać, iż dla ustalenia ewentualnego obowiązku w zakresie prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu należy uwzględniać cały obrót osiągnięty z tytułu świadczeń wykonywanych na rzecz osób, o których mowa w art. 111 ust. 1 ustawy.
Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, w świetle powołanych przepisów należy stwierdzić, iż skoro, w 2010 r. łączny obrót z tytułu sprzedaży na rzecz osób, o których mowa w art. 111 ust. 1 ustawy przekroczył kwotę 40.000 zł, to Wobec Wnioskodawcy powstał obowiązek w zakresie prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.
Należy jednak wskazać, iż skoro świadczenia w zakresie prywatnych rozmów telefonicznych pracowników, wynajmu garaży oraz wynajmu mieszkań – jak wskazano we wniosku – w całości są udokumentowane na podstawie faktur, to są objęte zwolnieniem z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej do dnia 31 grudnia 2012 r. na podstawie § 2 ust. 1 pkt 1 powołanego rozporządzenia z dnia 26 lipca 2010 r.
Odnośnie zaś usług medycznych należy stwierdzić, iż w tym zakresie Wnioskodawca mógł korzystać ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej do dnia 30 kwietnia 2011 r. na podstawie § 2 ust. 1 pkt 2 lit. a) powołanego rozporządzenia. Wobec tego, z dniem 1 maja 2011 r. wobec Wnioskodawcy powstał obowiązek w przedmiotowym zakresie.
Mając jednak na uwadze fakt, iż od dnia 1 maja 2011 r. wszystkie należności za świadczone przez Wnioskodawcę usługi – zarówno medyczne, jak i pozostałe – na rzecz osób, o których mowa w art. 111 ust. 1 ustawy są dokonywane na rachunek bankowy za pośrednictwem poczty lub banku, to przy założeniu, że łącznie spełnione są warunki określone w przepisie § 2 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z poz. 37 załącznika do powołanego rozporządzenia z dnia 26 lipca 2010 r., tj. zapłata za usługę w całości następuje za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika, z ewidencji i dowodów dokumentujących transakcje jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła i nie rozpoczęto ewidencjonowania tych usług przed dniem 1 stycznia 2011 r. to Wnioskodawca może korzystać ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących do dnia 31 grudnia 2012 r. stosownie do wyżej powołanego przepisu.
Stąd też, za nieprawidłowe uznano stanowisko zawarte w złożonym wniosku, w świetle którego brak jest obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących z uwagi na to, że osiągnięty przez Wnioskodawcę obrót nie przekroczył z tytułu wykonywania usług medycznych kwoty 40.000 zł, a pozostałe usługi są dokumentowane fakturą. Należy bowiem podkreślić, iż jak już wskazano, ustalając obowiązek w zakresie prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu należy łącznie uwzględniać całą wartość obrotu osiągniętego z tytułu świadczeń wykonywanych na rzecz osób, o których mowa w art. 111 ust. 1 ustawy.
Końcowo należy wskazać, iż w niniejszej interpretacji nie dokonano oceny, które ze świadczonych usług są objęte zwolnieniem od podatku od towarów i usług a które podlegają opodatkowaniu, gdyż nie było to przedmiotem zapytania i nie przedstawiono w tym zakresie własnego stanowiska.
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.