IBPP1/443-1252/10/BM

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2010r. (data wpływu 27 grudnia 2010r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 marca 2011r. (data wpływu 22 marca 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:
zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT usług szkolenia na prawo jazdy kategorii B, C, D i E - jest prawidłowe,
zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT usług szkolenia na prawo jazdy kategorii A - jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 27 grudnia 2010r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy od dnia 1 stycznia 2011r. usługi prowadzone przez firmę Wnioskodawcy w zakresie szkolenia na prawo jazdy na kat. A, B, C, D, E będą zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 jeśli Wnioskodawca posiada akredytację kuratorium oświaty na wykonywanie tych usług.
Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 18 marca 2011r. (data wpływu 22 marca 2011r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 10 marca 2011r. znak: IBPP1/443-1252/10/BM.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:
Wnioskodawca prowadzi firmę naukę jazdy na kat. A, B, C, D, E. Do dnia 31 grudnia 2010r. działalność taka zwolniona była z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług poz. Nr 7 w załączniku nr 4 - usługi w zakresie edukacji.
Wnioskodawca nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług Usługi prowadzone przez Wnioskodawcę są w zakresie nauki jazdy usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego i są prowadzone w ramach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie są finansowane w całości ze środków publicznych.
Na kurs prawa jazdy kategorii A nie kierują uczestników pracodawcy. Wnioskodawca nie wie w jakim zakresie dana osoba będzie wykorzystywała te uprawnienia w wykonywanej pracy (Wnioskodawca nie ma prawa o to pytać). Niekiedy jest to policjant który potrzebuje to prawo jazdy do pracy, niekiedy osoba potrzebuje do rozwożenia poczty lub pizzy a niekiedy robi to prawo jazdy młoda osoba której rodzice kupili motor żeby sobie pojeździł co nie znaczy że za 5 lub 10 lat nie będzie mu potrzebne to prawo jazdy do pracy.
Usługi świadczone przez ośrodek Wnioskodawcy nie są finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych.
Usługi w zakresie nauki jazdy są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w Ustawie Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2005r. Nr 108, poz. 908 ze zm.) oraz Rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 27 października 2005r. w sprawie szkolenia, egzaminowania i uzyskiwania uprawnień przez kierujących pojazdami, instruktorów i egzaminatorów (Dz. U. z 2005r. Nr 217 poz. 1834)
Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.
Część osób uczestniczących w szkoleniu to osoby uczące się które dopiero będą podejmować pracę a uzyskane w ten sposób prawo jazdy na pewno będzie im niezbędne w wykonywanej w przyszłości pracy. Część osób to osoby pracujące które to szkolenie wykonują w związku z branżą lub wykonywanym zawodem.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie:
Czy od dnia 1 stycznia 2011r. usługi prowadzone przez firmę Wnioskodawcy w zakresie szkolenia na prawo jazdy na kat. A, B, C, D, E będą zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 jeśli Wnioskodawca posiada akredytację kuratorium oświaty na wykonywanie tych usług...
Zdaniem Wnioskodawcy, usługi w zakresie szkolenia na kat. A, B, C, D, E prawa jazdy kandydatów na kierowców są nadal tj. od dnia 1 stycznia 2011r. zwolnione od podatku od towarów i usług.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług szkolenia na prawo jazdy kategorii B, C D i E uznaje się za prawidłowe, natomiast w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług szkolenia na prawo jazdy kategorii A za nieprawidłowe.
Na wstępie należy zauważyć, iż w niniejszej interpretacji oceniono zdarzenie przyszłe przedstawione przez Wnioskodawcę w oparciu o przepisy prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług obowiązujące w dniu wydania interpretacji tj. z uwzględnieniem zmian obowiązujących od dnia 1 stycznia 2011r.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.
Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, podstawowa stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.
W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT – obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011r. - w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, podstawowa stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.
Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.
Z dniem 1 stycznia 2011r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 7 wymieniał jako zwolnione usługi w zakresie edukacji (ex 80) i przenoszą uregulowania w tym zakresie do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ustawy punktów 26-29, regulujących zwolnienia od podatku działalności edukacyjnej.
Ponadto, przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.
Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.
Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i ww. Dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.
Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:
jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym
- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.
Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:
prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
finansowane w całości ze środków publicznych
- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.
Ponadto zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 19 i 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649), zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane i usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.
W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2006r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 288 s. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC ze zm.).
Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) Dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. U. L Nr 347, s. 1 ze zm.), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.
Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca prowadzi firmę naukę jazdy na kat. A, B, C, D, E. Do dnia 31 grudnia 2010r. działalność taka zwolniona była z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług poz. Nr 7 w załączniku nr 4 - usługi w zakresie edukacji.
Usługi prowadzone przez Wnioskodawcę są w zakresie nauki jazdy usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego i są prowadzone w ramach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie są finansowane w całości ze środków publicznych.
Na kurs prawa jazdy kategorii A nie kierują uczestników pracodawcy. Wnioskodawca nie wie w jakim zakresie dana osoba będzie wykorzystywała te uprawnienia w wykonywanej pracy (Wnioskodawca nie ma prawa o to pytać). Niekiedy jest to policjant który potrzebuje to prawo jazdy do pracy, niekiedy osoba potrzebuje do rozwożenia poczty lub pizzy a niekiedy robi to prawo jazdy młoda osoba której rodzice kupili motor żeby sobie pojeździł co nie znaczy że za 5 lub 10 lat nie będzie mu potrzebne to prawo jazdy do pracy. Część osób uczestniczących w szkoleniu to osoby uczące się które dopiero będą podejmować pracę a uzyskane w ten sposób prawo jazdy na pewno będzie im niezbędne w wykonywanej w przyszłości pracy. Część osób to osoby pracujące które to szkolenie wykonują w związku z branżą lub wykonywanym zawodem.
Usługi świadczone przez ośrodek Wnioskodawcy nie są finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych.
Usługi w zakresie nauki jazdy są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w Ustawie Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2005r. Nr 108, poz. 908 ze zm.) oraz Rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 27 października 2005r. w sprawie szkolenia, egzaminowania i uzyskiwania uprawnień przez kierujących pojazdami, instruktorów i egzaminatorów (Dz. U. z 2005r. Nr 217 poz. 1834). Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.
Wskazać należy, iż szkolenie osób ubiegających się o wydanie prawa jazdy jest ściśle uregulowane w przepisach ustawy z dnia 20 czerwca 1997r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2005r. Nr 108, poz. 908 ze zm.) oraz w przepisach wykonawczych tej ustawy.
Wymagania w stosunku do podmiotów prowadzących szkolenie w zakresie wyposażenia dydaktycznego, warunków lokalowych, placu manewrowego i pojazdów przeznaczonych do szkolenia, program szkolenia osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami silnikowymi, tramwajami oraz kandydatów na instruktorów i egzaminatorów; warunki i tryb uzyskiwania uprawnień do kierowania pojazdami silnikowymi i tramwajami, szkolenia i egzaminowania osób ubiegających się o te uprawnienia lub podlegających sprawdzeniu kwalifikacji oraz wzory dokumentów z tym związanych zostały uregulowane w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 27 października 2005r. w sprawie szkolenia, egzaminowania i uzyskiwania uprawnień przez kierujących pojazdami, instruktorów i egzaminatorów (Dz. U. Nr 217 poz. 1834 ze zm.).
Stwierdzić również należy, że usługi szkolenia osób ubiegających się o wydanie prawa jazdy kategorii C, D i E są usługami kształcenia zawodowego.
Również usługi szkolenia osób ubiegających się o wydanie prawa jazdy kategorii B z uwagi na fakt, iż jest to obecnie jeden z podstawowych wymogów, jakie stawia się kandydatom do pracy na różne stanowiska, należy uznać za kształcenie zawodowe.
Nie można natomiast za kształcenie zawodowe uznać co do zasady szkolenia osób ubiegających się o wydanie prawa jazdy kategorii A, bowiem nie stanowi ona ani kategorii niezbędnej do wykonywania konkretnego zawodu, ani również, tak jak ma to miejsce w przypadku ww. kategorii B, powszechnie już obowiązującego wymagania do podjęcia pracy.
Zatem biorąc powyższe pod uwagę, ponieważ usługi nauki jazdy kategorii B, C, D i E są usługami kształcenia zawodowego, oraz są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w przepisach ustawy Prawo o ruchu drogowym oraz ww. rozporządzenia Ministra Infrastruktury, tym samym będą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT.
Zwolnienia wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 29 nie będą miały natomiast zastosowania co do zasady w odniesieniu do szkoleń nauki jazdy kategorii A, ponieważ jak wskazano powyżej nie kwalifikuje się ona do usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.
Jedynie w przypadku gdy na kurs prawa jazdy kategorii A kandydat zostanie skierowany w związku z wykonywaną pracą, tj. w przypadkach wskazanych przez Wnioskodawcę we wniosku a więc policjant, któremu prawo jazdy kategorii A jest niezbędne do wykonywania pracy, tak samo osoba której praca polega na rozwożeniu poczty czy pizzy. W tych przypadkach szkolenie w zakresie prawa jazdy kategorii A należy uznać za nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, stanowi zatem usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego świadczoną w formach i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, jest zatem objęta zwolnieniem określonym w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT. W pozostałych natomiast przypadkach, tj. nie związanych w wykonywana pracą, szkolenia w zakresie prawa jazdy kategorii A należy opodatkować 23% stawką VAT.
Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług szkolenia na prawo jazdy kategorii B, C, D i E należało uznać za prawidłowe, natomiast w części dotyczącej zwolnienia od podatku VAT usług szkolenia na prawo jazdy kategorii A należało uznać za nieprawidłowe.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Ponadto należy zauważyć, że niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.