ITPP2/443-992/11/RS

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 lipca 2011 r. (data wpływu 12 lipca 2011 r.), uzupełnionym w dniu 14 września 2011 r., (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania usług polegających na wykonaniu instalacji elektrycznych oraz stawki podatku obowiązującej dla tych usług - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 12 lipca 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 14 września 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania usług polegających na wykonaniu instalacji elektrycznych oraz stawki podatku obowiązującej dla tych usług.
W przedmiotowym wniosku, oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.
Prowadzi Pan działalność w zakresie wykonywania instalacji elektrycznych. Na rzecz kontrahenta polskiego, na terenie kraju wykonuje Pan instalacje elektryczne w modułach mieszkalnych, z których kontrahent montuje budynki mieszkalne w Norwegii. Przedmiotem umowy jest „wykonanie instalacji elektrycznej w budynku modułowym składającym się z …. mieszkań na terenie fabryki domów”. Z ww. modułów będą montowane budynki w miejscowościach na terenie Norwegii. Kontrahent na czas montażu modułów w Norwegi zatrudnia Pana doświadczonych instalatorów jako własnych pracowników (w tym czasie są oni na bezpłatnych urlopach). Wykonanie usług dokumentowane jest protokołem odbioru wykonanych prac w fabryce domów i wystawieniem faktur z krajową stawką podatku od towarów i usług. Podczas kontroli u kontrahenta zakwestionowano prawidłowość wystawienia faktur VAT z zastosowaniem stawki 23% argumentując, iż pomimo, że usługa świadczona w Polsce i na elementach ruchomych - modułach jest związana z nieruchomością i powinna być opodatkowana w miejscu jej położenia, tj. Norwegii zgodnie z art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług.
W związku z powyższym zadano następujące pytania:
Czy wykonanie instalacji elektrycznej w module mieszkalnym jest usługą związaną z nieruchomością zgodnie z art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług...
Jaką stawką powinny być opodatkowane ww. usługi...
Zdaniem Wnioskodawcy, wykonując instalacje elektryczne w modułach, które do momentu zmontowania w cały budynek, w konkretnym miejscu, są elementami ruchomymi nie związanymi w 100% z żadną nieruchomością, nie świadczy usług, o których mowa w art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług. W związku powyższym – w ocenie Pana - usługi te podlegają opodatkowaniu w Polsce według krajowej, 23% stawki podatku.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:
odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
eksport towarów;
import towarów;
wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
Z treści art. 7 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).
Stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.
Dla celów określenia miejsca świadczenia usług, ustawodawca odrębnie zdefiniował pojęcie podatnika. Z art. 28a pkt 1 ustawy wynika, iż przez podatnika należy rozumieć:
podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.
W odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy ustawy wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z takich kategorii są usługi związane z nieruchomościami, w tym usługi świadczone przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, dla których miejscem świadczenia – w oparciu o art. 28e ustawy - jest miejsce położenia nieruchomości.
Z powyższej regulacji prawnej wynika, że o miejscu świadczenia, a tym samym opodatkowania usługi związanej z nieruchomością decyduje wyłącznie miejsce położenia nieruchomości, z którą dana usługa jest ściśle związana, niezależnie od tego dla jakiego podmiotu jest wykonywana oraz gdzie znajduje się siedziba usługodawcy. Zasada ta ma zastosowanie wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia. Przepis ten - jak wynika z jego brzmienia - stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium, odniesienie się nie do podmiotu lecz do przedmiotu, którym jest nieruchomość, a usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według miejsca jej położenia. Jednocześnie usługi te mogą mieć charakter nieograniczony, na co wskazuje katalog zamieszczony w tym przepisie, który ma charakter otwarty. Do zakresu tych usług ustawodawca zaliczył bowiem nie tylko usługi stricte dotyczące prac wykonywanych w nieruchomościach i obrotu nieruchomościami, ale także usługi, których wykonanie oparte jest na wykorzystaniu, używaniu i użytkowaniu nieruchomości.
Również Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, ze zm.) w art. 45 przewiduje, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomością, łącznie z usługami agentów nieruchomości i rzeczoznawców oraz usługami związanymi z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takimi jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.
W tym miejscu należy rozważyć co rozumie się przez nieruchomość, jak też jakie usługi należy uznać za związane z nieruchomościami. W związku z brakiem definicji nieruchomości w ustawie o podatku od towarów i usług wydaje się być słuszne posiłkowanie się w tej kwestii przepisami prawa cywilnego. I tak, zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.
Stosownie zaś do art. 47 § 2 K.c., część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.
W świetle zapisów art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w tej ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.
Podkreślenia wymaga fakt, że w świetle przepisów dotyczących miejsca świadczenia usług, aby uznać usługi za związane z nieruchomością, wynik prac musi się wiązać z konkretną nieruchomością, np. działką, budynkiem, budowlą o określonych parametrach, numerach, będącą w posiadaniu określonych osób.
Z treści wniosku wynika, że na rzecz kontrahenta polskiego, na terenie kraju, wykonuje Pan instalacje elektryczne w modułach, tj. elementach ruchomych, z których kontrahent montuje budynki mieszkalne w Norwegii. Wykonanie usług dokumentowane jest protokołem odbioru wykonanych prac w fabryce domów (znajdującej się w Polsce) i fakturą z krajową stawką podatku od towarów i usług.
Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, iż skoro wykonane przez Pana prace, o których mowa we wniosku, dotyczyły modułów, z których wznoszone będą budynki mieszkalne przez nabywcę tych prac, to usługi te nie dotyczyły nieruchomości (budynku mieszkalnego). W ocenie tut. organu, na etapie wykonania instalacji w modułach, trudno mówić o istnieniu ścisłego związku tych prac z konkretną, dającą się zidentyfikować nieruchomością. Zatem przedmiotowe czynności nie mogą stanowić usług związanych z nieruchomościami, do których miałby zastosowanie art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług.
Uwzględniając fakt, iż Pana polski kontrahent jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy, miejscem ich świadczenia i opodatkowania - zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy - jest terytorium Polski. Zatem usługi te podlegają opodatkowaniu 23% stawką podatku.
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.