IPPP1-443-723/11-2/EK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2011 r. (data wpływu 02 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego udostępniania Materiałów kontrahentom w celu zwiększenia sprzedaży produktów Spółki- jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 02 maja 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego udostępniania Materiałów kontrahentom w celu zwiększenia sprzedaży produktów Spółki.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:
Sp. z o.o. (zwany dalej: „Spółką” lub „Wnioskodawcą”) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się produkcją i sprzedażą produktów spożywczych. W celu zwiększenia sprzedaży swoich produktów Spółka podejmuje działania promujące swoje towary - m.in. nieodpłatnie udostępnia swoim kontrahentom (sprzedającym produkty Spółki) materiały reklamowe (dalej: „Materiały”) (np. stojaki). W tym zakresie Spółka zawiera odpowiednie porozumienie z kontrahentami na udostępnienie Materiałów (dalej: „Porozumienie”).
Materiały wykorzystywane są w placówkach handlowych kontrahentów. Pozwalają one na zapewnienie należytej prezentacji (ekspozycji) towarów Spółki oraz odpowiednie przechowywanie produktów Spółki, którymi handluje kontrahent. Kontrahenci nie mogą wykorzystywać udostępnionych im Materiałów w innych celach, w szczególności nie mogą ich wykorzystywać do prezentacji i przechowywania produktów pochodzących od innych dostawców.
Spółka w całym okresie obowiązywania Porozumienia pozostaje właścicielem Materiałów (kontrahenci nie nabywają prawa własności Materiałów). Natomiast po upływie terminu obowiązywania Porozumienia albo zaistnienia innych sytuacji wskazanych w Porozumieniu (przykładowo, w przypadku ustalenia, że kontrahent korzysta z Materiałów niezgodnie z treścią Porozumienia, w szczególności dla celów prezentacji/ekspozycji towarów pochodzących od dostawców innych niż Spółka), kontrahenci są zobowiązani do zwrócenia Materiałów. Spółka odlicza podatek naliczony przy nabyciu Materiałów udostępnianych kontrahentom.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie:
Czy w przedstawionym stanie faktycznym, na podstawie przepisów ustawy o VAT obowiązujących od dnia 1 kwietnia 2011 r., Spółka nie jest zobowiązana do rozliczania podatku należnego z tytułu nieodpłatnego udostępnienia Materiałów...
Zdaniem Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym Spółka, na podstawie przepisów ustawy o VAT obowiązujących od dnia 1 kwietnia 2011 r., nie jest zobowiązana do rozliczania podatku należnego z tytułu nieodpłatnego udostępniania Materiałów.
Uwagi ogólne
Przepis art. 5 ust. 1 pkt 1-5 ustawy o VAT wskazuje zamknięty katalog czynności, które podlegają opodatkowaniu VAT. Zgodnie z tym przepisem, opodatkowaniu VAT w Polsce podlega:
odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
eksport towarów;
import towarów;
wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
Mając na uwadze przytoczony przepis w kontekście przedstawionego stanu faktycznego należy rozważyć, czy czynności wykonywane przez Spółkę można uznać za:
odpłatną dostawę towarów lub
odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Natomiast w odniesieniu do pozostałych czynności opodatkowanych VAT w opisanym stanie faktycznym, nie będą one miały zastosowania.
Brak odpłatnej dostawy towarów
W konsekwencji, w pierwszej kolejności należy rozważyć, czy czynności opisane w stanie faktycznym można uznać za odpłatną dostawę towarów.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, aby daną czynność można było uznać za dostawę towarów muszą łącznie zostać spełnione poniższe przesłanki:
musi dojść do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel,
przedmiotem dostawy muszą być towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT („Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii”).
Pod pojęciem przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel należy rozumieć, możliwość faktycznego dysponowania rzeczą (tj. prawo do jej zbycia, obciążenia lub zmiany), a nie rozporządzenia nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest przeniesienie prawa własności. Zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności” (A. Bertosiewicz, R. Kubacki, VAT. Komentarz, Lex, 2011, wyd. V).
Biorąc powyższe pod uwagę w kontekście przedstawionego stanu faktycznego należy wskazać, iż kontrahenci na podstawie zawartych Porozumień nie otrzymują tytułu własności, ani innego tytułu uprawniającego ich do dysponowania Materiałami jak właściciele. Kontrahenci są zobowiązani do wykorzystywania Materiałów zgodnie z wiążącymi wytycznymi Spółki tj. wyłącznie dla celów promocji/ekspozycji towarów handlowych Spółki (od niej zakupionych) w placówkach handlowych kontrahentów.
W ocenie Spółki, udostępnienie Materiałów Kontrahentom ma charakter użyczenia, którego istotą jest zobowiązanie użyczającego (Spółki) na bezpłatne używanie przez biorącego (Kontrahenta) oddanej w tym celu rzeczy (Materiałów). Ponadto po okresie przewidzianym w Porozumieniu Kontrahenci są zobowiązani do zwrotu Materiałów. Tym samym, zasadne jest stwierdzenie, iż w opisanym stanie faktycznym tj. w sytuacji udostępnienia Kontrahentom Materiałów nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel. Przez cały okres trwania Porozumienia właścicielem Materiałów pozostaje bowiem Spółka. Z kolei kontrahenci mogą korzystać z udostępnionych im Materiałów wyłącznie w określony przez Spółkę sposób, wskazany w Porozumieniu.
W rezultacie, należy stwierdzić, iż nie jest spełniony wyżej wspomniany warunek nr 1 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) umożliwiający uznanie danej czynności za dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Dlatego też, udostępnienie Materiałów przez Spółkę nie może zostać uznane za dostawę towarów i podlegać w tym zakresie opodatkowaniu podatkiem VAT.
Brak odpłatnego świadczenia usług.
Ponadto w kontekście powyższego stanu taktycznego, należy rozważyć, czy Spółka na rzecz Kontrahentów wykonuje czynności mogące stanowić odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.
Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, pod pojęciem świadczenia usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów i rozumieniu art. 7, w tym również:
przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Mając na uwadze brzmienie wspomnianego przepisu oraz opisane w stanie faktycznym działanie Spółki tj. udostępnienie Materiałów kontrahentom w celu promocji swoich towarów można stwierdzić, iż działanie to stanowi świadczenie usług w rozumieniu przepisów o VAT. Niemniej, podkreślić należy, iż Spółka nie pobiera z tytułu udostępniania Materiałów żadnego wynagrodzenia. W rezultacie, w ocenie Spółki, czynności wykonywane na rzecz Kontrahentów w ramach Porozumień stanowią nieodpłatne świadczenie usług.
Dlatego też, zdaniem Spółki zgodnie z przepisami ustawy o VAT obowiązującymi od 1 kwietnia 2011 r. w opisanym stanie faktycznym, analizie powinien być poddany art. 8 ust. 2 pkt 1 i 2 . Stanowi on bowiem, że za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:
„użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów;
nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika”.
Interpretując powyższy przepis art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2011 r. należy stwierdzić, iż opodatkowaniu podlegać powinno, jako odpłatne świadczenie usług, użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza (w tym w szczególności m.in. do celów osobistych podatnika lub jego pracowników), jeżeli przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, w całości lub w części, przy nabyciu tych towarów. Tylko łączne zaistnienie ww. przesłanek umożliwia zastosowanie fikcji prawnej i objęcie zakresem opodatkowania VAT usług świadczonych nieodpłatnie. Jeśli jeden z tych warunków nie jest spełniony Spółka nie powinna opodatkowywać takiego nieodpłatnego świadczenia usług.
Z art. 8 ust. 2 pkt 2 wynika z kolei, iż opodatkowaniu VAT podlega nieodpłatnie świadczenie usług (inne niż wskazane w pkt 1) na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika bez względu na to czy podatnikowi przysługiwało czy też nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT.
Konsekwentnie, czytając powyższy przepis a contrario, należy uznać, iż zgodnie z jego gramatyczną wykładnią nieodpłatne świadczenie usług na cele działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu ustawy o VAT nie podlega opodatkowaniu VAT.
Potwierdzeniem takiej interpretacji ww. przepisu może być stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wyrażone w uzasadnieniu wyroku z dnia 13 lipca 2007 r. (sygn. III SA/Wa 3630/06). „Usługi świadczone nieodpłatnie należy traktować, jako usługi odpłatne, o ile nie są one związane z prowadzaniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do odliczania podatku naliczonego. Tylko łączne zaistnienie powołanych przesłanek umożliwia zastosowanie fikcji prawnej i objęcie zakresem opodatkowania, usług nieodpłatnych. W konsekwencji, brak przynajmniej jednej przesłanki, opodatkowanie wyłącza.”
Powyższe orzeczenie, mimo, iż zapadło w stanie prawnym przed 1 kwietnia 2011 r. nadal pozostaje pomocne przy interpretacji art. 8 ust. 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2011 r. gdyż obecny przepis uzależnia opodatkowanie podatkiem VAT nieodpłatne świadczenie usług od określonego warunku – świadczenie usług na cele inne niż działalność podatnika. W rezultacie, uprawnione jest stwierdzenie, iż w przypadku braku świadczenia na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika, nie jest możliwe opodatkowanie podatkiem VAT takiej czynności na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.
Biorąc pod uwagę powyższe Spółka wskazuje, iż opisane w stanie faktycznym udostępnienie Materiałów kontrahentom wykonywane jest dla celów działalności gospodarczej podatnika - Spółki. Udostępnianie Materiałów, na których umieszczane są towary Spółki ma bowiem na celu ich promocję wśród konsumentów. W ocenie Spółki nieodpłatne świadczenie usług do celów działalności gospodarczej podatnika należy rozumieć w kontekście potrzeb związanych z funkcjonowaniem prowadzonego przedsiębiorstwa. Taki pogląd odnajdziemy również w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego wyroku z dnia 23 marca 2010 r. (sygn. I FSK 326/08): „(…) Odpowiadając na podstawowe pytanie, jak należy rozumieć usługi związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy stwierdzić, że chodzi o takie usługi, które są wykonywane nieodpłatnie w związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej podmiotu, potrzebami związanymi z funkcjonowaniem prowadzonego przedsiębiorstwa. W tym więc aspekcie winny być rozpatrywane działania podejmowane przez podmiot.”
Mając powyższe na uwadze, umieszczanie towarów Spółki na Materiałach w placówkach Kontrahenta, ma na celu zwiększenie ilości sprzedawanych towarów Spółki. Ponadto, taki sposób prezentowania produktów Spółki powinien zapewnić jej większą rozpoznawalność wśród konsumentów.
Dlatego też, wspomniane cele, dla których Spółka decyduje się udostępnić Materiały kontrahentom, pozwalające na zwiększenie sprzedaży produktów Spółki oraz lepszą rozpoznawalność marki Spółki - są bez wątpienia celami, które należy uznać za cele działalności gospodarczej podatnika. W efekcie, czynności wykonywane przez Spółkę, opisane w stanie faktycznym wniosku, pozostawać będą poza zakresem opodatkowania VAT.
Stanowisko organów podatkowych w podobnych stanach faktycznych
Na potwierdzenie słuszności przedstawionego powyżej stanowiska, Spółka wskazuje również na wydane indywidualne interpretacje w podobnych stanach faktycznych. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 4 grudnia 2008 r., (sygn. IPPP1/443-1750/08-2/SM) stwierdził, iż: „(...) Jeżeli zatem Spółka przekazuje do użytkowania sklepom i lokalom gastronomicznym na podstawie zawartych z nimi umów wymienione we wniosku tzw. materiały POS, które służyły wspieraniu sprzedaży produktów Spółki, a sklepy i lokale zobowiązane były do eksponowania przy użyciu tych przedmiotów wyłącznie towarów Spółki, z zastrzeżeniem ich zwrotu w przypadku niedotrzymania warunków użytkowania, to nie można mówić o przeniesieniu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, a tym samym o dostawie tych towarów. Zatem czynność ta nie stanowi dostawy, o której mowa w art. 7 ust. 1 i 2 ustawy. Natomiast zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenia na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, która nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...). Tak, więc w myśl powołanego przepisu, wydanie rzeczy bez przeniesienia na odbiorcę prawa do rozporządzania nimi - będzie świadczeniem usług. Jednak zgodnie z treścią art. 8 ust. 2 nieodpłatna usługa podlega opodatkowaniu tylko wówczas, jeśli nie ma związku z działalnością przedsiębiorstwa. Przekazanie wymienionych we wniosku materiałów POS miało taki związek, bowiem jego celem było wsparcie sprzedaży towarów Spółki. Uwzględniając powyższe, wymienione czynności nie podlegają także opodatkowaniu jako świadczenia usługi”.
Ponadto, w interpretacji z dnia 24 lutego 2011 r. (sygn. IPPP1-443-2/11-2/JL) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, iż „(…) Natomiast w przedstawionym stanie faktycznym, wraz z udostępnieniem urządzeń nie dochodzi do przeniesienia na klientów prawa do rozporządzania urządzeniami jak właściciel. Zatem nie mamy tu do czynienia z dostawą towarów w rozumieniu powyższego przepisu.
W myśl powołanej powyżej w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT definicji świadczenia usług, wydanie rzeczy do użytkowania bez przeniesienia na odbiorcę prawa do rozporządzania nimi - stanowi natomiast świadczenie usług. (…) Nieodpłatne przekazanie wymienionych we wniosku urządzeń ma jednak związek z działalnością przedsiębiorstwa bowiem jego celem jest wsparcie sprzedaży towarów Spółki,. Jest to zatem nieodpłatna usługa, wykonywana w związku z działalnością przedsiębiorstwa i jako taka nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.”
Natomiast w interpretacji z dnia 23 kwietnia 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPP2/443-157/09/ICz) stwierdzono, iż „(...) Jednak, zgodnie z treścią art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, nieodpłatna usługa podlega opodatkowaniu tylko wówczas, jeśli nie ma związku z działalnością przedsiębiorstwa. Nieodpłatne przekazanie wymienionych we wniosku maszyn do kolorowania farb i tynków oraz urządzeń do natryskowego nakładania tynków ma jednak związek z działalnością, bowiem jak wynika z wniosku, przekazanie przez Wnioskodawcę nieodpłatnie tych urządzeń ma spowodować zwiększone zakupy produktów Wnioskodawcy”.
Przedstawione powyżej stanowiska organów podatkowych wyrażone w podobnych stanach faktycznych potwierdzają, że opisane w stanie faktycznym czynności podejmowane przez Spółkę, obejmujące nieodpłatne udostępnienie kontrahentom Materiałów dla potrzeb promocji/ekspozycji towarów handlowych Spółki:
nie jest odpłatną dostawą towarów
nie jest odpłatnym świadczeniem usług.
W konsekwencji, na gruncie ustawy o VAT obowiązującej od 1 kwietnia 2011 r. należy stwierdzić, iż czynności wykonywane przez Spółkę na rzecz kontrahentów powinny zostać uznane za nieodpłatne świadczenie usług do celów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dlatego też, Spółka nie jest zobowiązana do rozliczania podatku należnego z tytułu udostępniania kontrahentom Materiałów.
Biorąc pod uwagę powyżej przytoczone argumenty Spółka stoi na stanowisku, iż zgodnie z ustawą o VAT obowiązującą od 1 kwietnia 2011 r., opisane w stanie faktycznym czynności polegające na udostępnieniu kontrahentom Materiałów powinny być uznane za niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.