IPPB1/415-547/10-4/KS

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 1 czerwca 2010 r. (data wpływu 4 czerwca 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 sierpnia 2010 r. (data wpływu: 23 sierpnia 2010 r.) złożonym na wezwanie z dnia 13 sierpnia 2010 r. Nr IPPB1/415-547/10-2/KS o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku pobrania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 4 czerwca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku pobrania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, kupuje od rolników ryczałtowych prowadzących gospodarstwa rolne na podstawie umowy sprzedaży usługi tuczu trzody chlewnej i z tytułu nabywania tych usług wystawia faktury VAT RR z 6% stawką zryczałtowanego zwrotu podatku od towarów i usług z tytułu wykonywania usług tuczu trzody chlewnej na rzecz Spółki. W taki sam sposób Spółka nabywa usługę od rolnika zarejestrowanego dla potrzeb podatku od towarów i usług z tą różnicą, że to rolnik wystawia fakturę VAT na rzecz Spółki z 7% VAT. Rolnicy nie mają zarejestrowanej działalności gospodarczej.

W warunkach umowy Spółka pragnie zawrzeć między innymi następujące zapisy:

1. Producent jako rolnik ryczałtowy prowadzi gospodarstwo rolne, w skład którego wchodzi obiekt przeznaczony do tuczu trzody chlewnej wraz z niezbędną infrastrukturą towarzyszącą, zwany dalej „Chlewnią”, a ponadto posiada wszelkie niezbędne urządzenia, środki techniczne, pracowników (współpracowników), wiedzę oraz doświadczenie zawodowe wymagane do przeprowadzenia prawidłowego i wydajnego tuczu trzody.

2. Spółka powierzy Producentowi określoną ilość sztuk warchlaków w odpowiedniej wadze do przeprowadzenia ich tuczu.

3. Cała partia tuczników utuczonych przez Producenta zostanie przez Spółkę odebrana i ubita.

4. Producent przyjmuje na siebie odpowiedzialność materialną za przekazane mu warchlaki od chwili przekazania.

5. Producent zobowiązuje się do zapewnienia Warchlakom właściwych warunków zoohigienicznych i właściwego zabezpieczenia sanitarnego Chlewni.

6. Producent będzie utrzymywał Chlewnię we właściwym stanie technicznym, zapewni na własny koszt dostawę mediów koniecznych do prowadzenia tuczu, opiekę weterynaryjną oraz odpowiadał będzie za przechowywanie, zagospodarowanie oraz usuwanie odpadów związanych z tuczem, w tym gnojowicy i obornika.

7. Producent zapewni we własnym zakresie ochronę Chlewni oraz znajdujących się w niej Warchlaków, a ponadto majątkowe ubezpieczenie Chlewni i Warchlaków.

8. Producent w okresie tuczu nie może zwierząt sprzedać (lub zadysponować pod jakimkolwiek tytułem), ani przeznaczyć na rzeź.

9. Producent zobowiązuje się do stosowania w żywieniu Warchlaków wyłącznie pasz zamówionych i wskazanych przez Spółką. Koszty zakupu pasz ponosi Spółka.

10. Spółka zapewni Producentowi możliwość korzystania w trakcie tuczu Warchlaków z usług firm współpracujących ze Spółką, jako doradcami ds. zoohigienicznych oraz dostawcami środków, materiałów i urządzeń na potrzeby produkcji.

11. Producent zobowiązuje się umożliwić upoważnionym przedstawicielom Spółki przeprowadzenie inspekcji na terenie gospodarstwa Producenta o każdej porze i w każdym czasie w trakcie obowiązywania umowy.

12. W przypadku naruszenia przez Producenta zobowiązań wynikających z Umowy Producent zobowiązuje się na pierwsze żądnie wydać zwierzęta Spółce lub wskazanym przez nią osobom.

13. W terminie 14 dni po przeprowadzeniu uboju ostatniej partii Tuczników Spółka rozliczy się z Producentem poprzez ustalenie należnego mu wynagrodzenia za usługę, które będzie skalkulowane według zasad określonych w umowie.

14. Producent oświadcza, że realizując niniejszą Umowę nie dokonuje tego w ramach działalności gospodarczej oraz nie jest przedsiębiorcą zarejestrowanym w ewidencji działalności; wynagrodzenie należne Producentowi na podstawie niniejszej Umowy stanowić będzie wartość usługi za którą Spółka wystawi rolnikowi Fakturę VAT RR z 6% stawką VAT. W przypadku rolnika zarejestrowanego na potrzeby podatku VAT rolnik będzie wystawiał fakturę VAT z 7% stawką podatku VAT.

15. Umowę zawarto na czas określony, nie dłużej jednak jak określona w umowie ilość dni. W ramach strategii gospodarczej Spółki zawierane umowy będą kontynuowane w przypadku osiągnięci zamierzonych efektów gospodarczych w postaci stałego zaopatrzenia we właściwy jakościowo surowiec do produkcji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy Spółka będzie zobowiązana jako płatnik pobierać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłaconych kwot z tytułu świadczonych usług rolniczych nabywanych od rolników, którzy świadczą te usługi we własnym gospodarstwie na rzecz Spółki, obok innej działalności rolniczej. Czy wówczas taką umowę należy zakwalifikować jako umowę o dzieło wymienioną w ustawie o podatku dochodowym. Którą kwotę wynikającą z faktury VAT RR przyjąć za podstawę umowy o dzieło...

2. Jeżeli odpowiedź na pytanie pierwsze nie będzie ustanawiała takiego obowiązku to czy zawartą z rolnikiem umowę należy traktować jako wykonywaną przez rolnika ryczałtowego i zarejestrowanego na potrzeby VAT w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej i wówczas taki rolnik powinien zarejestrować działalność gospodarczą. W takim przypadku na Spółce nie będzie ciążył obowiązek płatnika o którym mowa w art. 41 i 42 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawcy stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1, przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej. Działalnością rolniczą - zgodnie z definicją zawartą w art. 2 ust. 2 dla potrzeb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego. Istotą produkcji przemysłowo fermowej jest powtarzalność cyklów produkcyjnych. Nie ma tutaj znaczenia czy produkcję prowadzi się na materiale z własnej produkcji czy na materiale obcym. Ważne jest prowadzenie tego we własnym gospodarstwie rolnym na własnym wyposażeniu i przy własnej obsłudze tuczu, oraz zorganizowaniu obsługi weterynaryjnej i właściwych warunków sanitarnych. Kolejnym ograniczeniem tego typu działalności jest próg określony w art. 2 ust. 2 ustawy z 1994 r. o rachunkowości - obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych (po przekroczeniu przychodów netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy w walucie polskiej 1.200.000 euro), który zależy od wielkości osiąganych przychodów, nie zaś od przedmiotu i sposobu opodatkowania, bądź woli podatnika. Po przekroczeniu tej kwoty rolnik ryczałtowy winien zarejestrować pozarolniczą działalność gospodarczą. Do osiągnięcia pułapu obrotów taką działalność rolnika ryczałtowego Spółka uważa za rolniczą, a co się z tym wiąże zawierającą się w art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do której nie stosuje się przepisów tejże ustawy. W związku z powyższym Spółka nie będzie miała obowiązku jako płatnik pobierać zaliczek na podatek dochodowy od wypłacanych na podstawie umowy i faktury VAT RR kwot rolnikowi ryczałtowemu z tytułu umowy tuczu w gospodarstwie Producenta. Tak samo Spółka powinna postępować z rolnikami zarejestrowanymi dla potrzeb podatku od towarów i usług, z tą różnicą że to rolnik wystawia fakturę VAT z 7% stawką podatku. Jednocześnie w momencie przekroczenia kwoty 1.200.000 euro Producent winien zarejestrować działalność gospodarczą i wystawiać na rzecz Spółki faktury VAT z 7% stawką podatku od towarów i usług. W takim samym stanie faktycznym Spółka uzyskała indywidualną interpretację IPP2/442-151/10-6/RR w zakresie rozliczenia z rolnikami ryczałtowymi na podstawie faktur VAT RR i IPP2/443-170/10-4/RR w zakresie rozliczania z rolnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni.

Na tle przedstawionego zdarzenie przyszłego stwierdzam co następuje:

Dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych działalność rolniczą definiuje przepis art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), który stanowi, iż działalnością rolniczą, w rozumieniu ust. 1 pkt 1, jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

1. miesiąc – w przypadku roślin,

2. 16 dni – w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi lub kaczek,

3. 6 tygodni – w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,

4. 2 miesiące – w przypadku pozostałych zwierząt

- licząc od dnia nabycia.

Ponieważ ustawodawca zdefiniował pojęcie działalności rolniczej egzemplifikując jej poszczególne elementy, to tylko w granicach wyznaczonych zakresem owej definicji można mówić o przychodzie z tego tytułu.

Z treści art. 2 ust. 1 pkt 1 tej ustawy wynika natomiast, iż przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż rolnicy sprawują odpłatnie opiekę i zajmują się tuczem zwierząt należących do Spółki. Rolnicy nie mają zarejestrowanej działalności gospodarczej. Spółka powierza rolnikom określoną ilość zwierząt do przeprowadzenia ich tuczu, które nie mogą być przez nich sprzedane.

Skoro więc rolnicy świadczą na rzecz właściciela zwierząt – Spółki usługi hodowlane i otrzymują z tego tytułu wynagrodzenie za efekty tej hodowli, czyli sprawują opiekę zajmując się utrzymaniem i hodowlą zwierząt należących do innego podmiotu oznacza to, że rolnicy w ramach tych usług nie prowadzą działalności polegającej na wytworzeniu produktów zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym z własnej hodowli lub chowu. Rolnicy zajmują się hodowlą zwierząt w imieniu innego podmiotu (nie własnym), a tym samym nie prowadzą działalności rolniczej zdefiniowanej w art. 2 ust. 2 ustawy podatkowej, lecz działalność usługową, z której uzyskane przychody podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż rolnicy świadcząc usługi na rzecz Spółki nie prowadzą działalności rolniczej. Zatem świadczonych przez nich usług nie można (wbrew twierdzeniom Spółki) zakwalifikować do przychodów z działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Hodowla i chów zwierząt - prowadzona na zlecenie Spółki – w gospodarstwie rolnym zleceniobiorcy, nie stanowi również działów specjalnych produkcji rolnej, co wynika wprost z definicji zawartej w art. 2 ust. 3 ww. ustawy.

W konsekwencji, otrzymywane przez rolników wynagrodzenie z tytułu świadczonych usług na rzecz Spółki (np. na podstawie umowy o dzieło) zakwalifikować należy do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6,9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Powyższy przepis nie stanowi bezpośrednio, że podstawa opodatkowania podatkiem dochodowym nie może zawierać podatku VAT. Nadmienić wprawdzie należy, iż zgodnie z treścią przepisu art. 155 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) w przypadkach nieuregulowanych w odrębnych przepisach, do przychodów opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług oraz zwróconej różnicy podatku od towarów i usług jednakże przepis ten nie ma zastosowania w niniejszej sprawie. Zauważyć bowiem należy, iż zryczałtowanego zwrot podatku, który jest otrzymywany przez rolników ryczałtowych nie można utożsamiać z należnym podatkiem od towarów i usług oraz zwróconą różnicą podatku od towarów i usług, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie.

Mając na uwadze powyższe uznać należy, iż podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym stanowi kwota otrzymanych lub postawionych do dyspozycji podatnika – (rolników wykonujących usług tuczu zwierząt) należności wynikająca z wystawionej przez Spółkę faktury VAT RR.

Zgodnie z art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej. Wyjątek od tej reguły stanowią przychody uzyskiwane na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, rolnicy składają oświadczenie, że realizując umowę ze Spółką nie prowadzą pozarolniczej działalności gospodarczej, zatem uzyskiwane przez nich przychody z ramach umowy o dzieło nie będą również zaliczone do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatników w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust.1 pkt 2 lit. b) najniższa stawkę podatkową, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zaliczkę od dochodów, o których mowa w ust. 1, obliczoną w sposób określony w tym przepisie zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej ze środków podatnika przez płatnika, o którym mowa w ust. 1 (art. 41 ust. 1a powoływanej ustawy).

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy nie są obowiązani do poboru zaliczek od należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 2 i 8, jeżeli podatnik złoży oświadczenie, że wykonywane przez niego usługi wchodzą w zakres prowadzonej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pozarolnicza działalność gospodarcza).

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek dochodowy oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczkę (podatek) – na rachunek urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Z kolei, rolnik dochody z umowy o dzieło uzyskane w ramach działalności wykonywanej osobiście łączy z dochodami z innych źródeł i rozlicza w zeznaniu rocznym, przy zastosowaniu obowiązującej w danym roku podatkowym skali, określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym.

Ponadto wskazać należy, iż przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.) , na które powołuje się Spółka w uzasadnieniu swojego stanowiska nie są przepisami prawa podatkowego, w rozumieniu art. 14b § 1 w związku z art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Tym samym nie mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej. W myśl bowiem art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Reasumując, mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawione zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, iż świadczone przez rolników usługi na rzecz Spółki nie mogą być zakwalifikowane do przychodów z działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Otrzymywane przez rolników wynagrodzenie z tytułu świadczonych usług na podstawie umów o dzieło zakwalifikować należy do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. przychodów z działalności wykonywanej osobiście. W konsekwencji na Spółce będą ciążyły obowiązki płatnika przewidziane przez ustawodawcę m.in. w art. 41 ust. 1 powoływanej ustawy dotyczące obowiązku poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu świadczonych usług tuczu zwierząt przez rolników.

Natomiast podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym stanowić będzie kwota otrzymanych lub postawionych do dyspozycji podatnika – (rolników wykonujących usług tuczu zwierząt) należności wynikająca z wystawionej przez Spółkę faktury VAT RR.

W kontekście powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe a odpowiedź na pozostałe pytania zamieszczone w złożonym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.