BI/4117-0016/06

Pytanie podatnika:

Czy w świetle przepisu art. 30 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla potrzeb ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu wartość środków zgromadzonych na IKE to wartość tych środków przed czy też po potrąceniu składki na ZUS?

Decyzja

Na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), po rozpatrzeniu zażalenia ... na postanowienie Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z dnia 27 lutego 2006r. Nr DM/P/415-0065/05/AP dotyczące udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, uznając, że zażalenie zasługuje na uwzględnienie zmienia się postanowienie organu pierwszej instancji.

U z a s a d n i e n i e

Pismem z dnia 23 listopada 2005r. spółka zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w ramach prowadzonej działalności ubezpieczeniowej spółka prowadzi indywidualne konta emerytalne (IKE). Ustawa o IKE przewiduje m.in. możliwość zwrotu środków zgromadzonych na IKE w przypadku zerwania umowy o prowadzenie konta. W przypadku takiego zwrotu jeśli zgromadzone środki pochodziły z wypłaty transferowej z programu emerytalnego spółka jest zobowiązana do przekazania Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych 30% sumy składek podstawowych wpłaconych do programu emerytalnego.

W związku z powyższym spółka jako płatnik miała wątpliwość, czy w świetle przepisu art. 30 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem podlegającym zryczałtowanemu opodatkowaniu jest wartość środków zgromadzonych na IKE przed czy po potrąceniu 30% składki na ZUS.

Jej zdaniem dochodem podlegającym zryczałtowanemu opodatkowaniu z tytułu zwrotu środków zgromadzonych na IKE jest wartość tych środków po potrąceniu 30% składki na ZUS.

Postanowieniem z dnia 27 lutego 2006r. Nr DM/P/415-0065/05/AP Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego stanowisko spółki przedstawione w przedmiotowym wniosku jest nieprawidłowe.

Spółka, korzystając z przysługującego jej prawa, złożyła zażalenie na to postanowienie zarzucając mu naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 30 ust. 3a w zw. z art. 30a ust.1 pkt 10 i ust. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych polegające na uznaniu, że przy ustalaniu dochodu oszczędzającego na indywidualnym koncie emerytalnym z tytułu zwrotu środków zgromadzonych na tym koncie należy - w sytuacji, gdy środki zgromadzone na IKE pochodzą z wypłaty transferowej z programu emerytalnego - uwzględnić wartość środków zgromadzonych na IKE przed przekazaniem 30% składek podstawowych na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, podczas gdy prawidłowa wykładnia przepisów prowadzi do wniosku, że przy ustalaniu dochodu oszczędzającego należy uwzględnić wartość środków zgromadzonych na IKE po przekazaniu 30% składek podstawowych na rzecz ZUS.

Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku po rozpatrzeniu zażalenia stwierdza, co następuje:

Zgodnie z brzmieniem art. 30a ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000r., nr 14, poz. 176 ze zm.) od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy od dochodu oszczędzającego na indywidualnym koncie emerytalnym z tytułu zwrotu, w rozumieniu przepisów o indywidualnych kontach emerytalnych, środków zgromadzonych na tym koncie.

Do dochodów tych w myśl art. 30a ust. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. stosuje się art. 30 ust. 3a zgodnie, z którym: dochodem, o którym mowa w ust. 1 pkt 7a jest różnica między kwotą stanowiącą wartość środków zgromadzonych na indywidualnym koncie emerytalnym a sumą wpłat na indywidualne konto emerytalne. Dochodu tego nie pomniejsza się o straty z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych poniesionych w roku podatkowym oraz w latach poprzednich.

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym podlega zysk osiągnięty na indywidualnym koncie emerytalnym. Zyskiem tym jest różnica stanowiąca wartość środków zgromadzonych na indywidualnym koncie emerytalnym pomniejszona o sumę wpłat. Zgodnie z art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004r. o indywidualnych kontach emerytalnych (Dz. U.nr 116, poz. 1205) gromadzenie oszczędności na IKE to - dokonywanie wpłat, wypłat transferowych oraz przyjmowanie wypłat transferowych, a także inwestowanie środków znajdujących się na IKE.

Zatem przykładowo środki znajdujące się na indywidualnym koncie emerytalnym mogą pochodzić z :

- wpłat - a,

- przyjętych wypłat transferowych - b (na które składają się przeważnie składki podstawowe - b1 i składki dodatkowe - b2)

- inwestowania tych środków (zyski) - c.

W przedstawionym stanie faktycznym środki zgromadzone na indywidualnym koncie emerytalnym pochodziły z wypłaty transferowej (b) z pracowniczego programu emerytalnego. Wypłatą transferową stosownie do treści art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o pracowniczych programach emerytalnych (Dz. U. Nr 116, poz.1207) jest między innymi przekazanie środków na warunkach określonych w ustawie na IKE (indywidualne konto emerytalne) uczestnika. Środki gromadzone na pracowniczym programie emerytalnym pochodzą ze składek podstawowych (b1) i dodatkowych (b2).

Składka podstawowa (b1) finansowana jest przez pracodawcę i nie stanowi podstawy naliczania składki na ubezpieczenia społeczne, lecz stanowi przychód pracownika podlegający opodatkowaniu.

Składka dodatkowa (b2) natomiast jest potrącana z wynagrodzenia pracownika po odprowadzeniu podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zwrot środków zgromadzonych na indywidualnym koncie emerytalnym na podstawie art. 37 ust. 1 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004r. o indywidualnych kontach emerytalnych (Dz. U. Nr 116, poz. 1205 z późn. zm.) następuje w razie wypowiedzenia umowy o prowadzenie IKE przez którąkolwiek ze stron, jeżeli nie zachodzą przesłanki do wypłaty lub wypłaty transferowej. W takiej sytuacji, stosownie do treści art. 37 ust. 3 tej ustawy, w przypadku gdy na IKE oszczędzającego przyjęto wypłatę transferową z programu emerytalnego, instytucja finansowa przed dokonaniem zwrotu, w ciągu 7 dni, licząc od dnia złożenia przez oszczędzającego wypowiedzenia, przekazuje na rachunek bankowy wskazany przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych kwotę w wysokości 30 % sumy składek podstawowych wpłaconych do programu emerytalnego. Rozwiązanie to ma pełnić rolę bariery dla osób, które chcą wycofać środki z IKE przed osiągnięciem 60 lat lub uzyskaniem wcześniejszych uprawnień emerytalnych. Poza tym od składki podstawowej wcześniej nie były odprowadzane składki na ZUS.

Zryczałtowany podatek dochodowy o którym mowa w treści art. 30a ustawy o podatku dochodowym jest podatkiem od zysku. Mając zatem na uwadze cel przyświecający ustawodawcy należy przyjąć, że w przypadku zwrotu środków zgromadzonych na IKE opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym podlegały będą jedynie zyski z inwestowania środków zgromadzonych przez oszczędzającego czyli zyski z inwestowania wpłat oraz zyski z inwestowania składek podstawowych i dodatkowych przekazanych z PPE. Odmienne stanowisko w tej kwestii tj. przyjęcie, że składki z PPE przelane na IKE w ramach wypłaty transferowej nie zaliczają się do sumy wpłat, o której mowa w art. 30 ust. 3a ustawy z dnia 26 lipca 1991r. - w przypadku zwrotu środków zgromadzonych na IKE - spowodowałoby powtórne opodatkowanie tych środków pieniężnych (b1+ b2).

Dla lepszego zilustrowania powyższego posłuży poniższy schemat.

IKE - indywidualne konto emerytalne

PPE - pracowniczy program emerytalny

Reasumując, dochodem do opodatkowania oszczędzającego na indywidualnym koncie emerytalnym z tytułu zwrotu środków zgromadzonych na tym koncie (o którym mowa w treści art. 30 ust. 3a ustawy z dnia 26 lipca 1991r.) jest różnica między kwotą stanowiącą wartość środków zgromadzonych na indywidualnym koncie emerytalnym a sumą wpłat na indywidualne konto emerytalne (a + b). Poprzez pojęcie "wpłaty" należy zaś rozumieć zarówno sumę wpłat ogółem dokonanych przez oszczędzającego (a) jak i sumę wpłaconych składek podstawowych (b1) i dodatkowych (b2) wpłaconych na IKE w ramach wypłaty transferowej z PPE.

Tym samym fakt przekazania 30% składek podstawowych na rzecz ZUS pozostaje zgodnie z treścią art. 30a ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 30 ust. 3a ustawy z dnia 26.07.1991r. bez wpływu na wysokość dochodu do opodatkowania. Wysokość tego dochodu jest bowiem ustalana poprzez pomniejszenie środków zgromadzonych na indywidualnym koncie emerytalnym o sumę dokonanych wpłat na to konto, gdzie jednym z elementów jest suma składek podstawowych. Dodatkowo zatem pomniejszenie dochodu do opodatkowania o 30% składek podstawowych przekazanych do ZUS byłoby dwukrotnym pomniejszeniem tego dochodu o tę część składek podstawowych.