BI/415-0523/05

Pytanie podatnika:

Czy w przypadku zwrotu uprzednio odliczonej kwoty w ramach "dużej ulgi budowlanej" będzie przysługiwało prawo do skorzystania z ulgi odsetkowej?

Decyzja

Na podstawie art. 14b § 5 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), po dokonaniu weryfikacji wydanego na wniosek postanowienia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z dnia 01 czerwca 2005r. Nr WP/071-057/05, zawierającego pisemną interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie dotyczącej możliwości skorzystania z odliczenia od podstawy obliczenia podatku poniesionych wydatków na spłatę odsetek od kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na zakup lokalu mieszkalnego od developera, postanawia się z urzędu zmienić postanowienie organu pierwszej instancji.

U z a s a d n i e n i e

Pismem z dnia 19 marca 2005r. (uzupełnionym w dniu 06 kwietnia 2005r.) Podatniczka zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie dotyczącej możliwości skorzystania z odliczenia od podstawy obliczenia podatku poniesionych wydatków na spłatę odsetek od kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na zakup lokalu mieszkalnego od developera.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Podatniczka w 2001r. zawarła umowę przedwstępną ze spółdzielnią mieszkaniową o budowę lokalu mieszkalnego na prawach spółdzielczego prawa do lokalu. Na poczet umowy wpłaciła zaliczkę w kwocie 5% wartości mieszkania i w zeznaniu rocznym za 2001r. dokonała odliczenia od podatku tytułem ulgi inwestycyjnej na własne cele mieszkaniowe. W 2005r. zerwała umowę przedwstępną ze spółdzielnią i zawarła nową umowę przedwstępną o zakup lokalu mieszkalnego z developerem. Wpłacona zaliczka została przez spółdzielnię przelana na konto developera. Na zakup lokalu mieszkalnego Podatniczka zaciągnęła kredyt mieszkaniowy z banku.

Wnioskodawczyni uważa, iż powinna zwrócić uprzednio odliczoną kwotę ulgi inwestycyjnej i wtedy będzie mogła skorzystać z ulgi odsetkowej.

Postanowieniem z dnia 01 czerwca 2005r. Nr WP/071-057/05 Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, iż stanowisko przedstawione w przedmiotowym wniosku jest nieprawidłowe w odniesieniu do opisanego w nim stanu faktycznego. W uzasadnieniu postanowienia organ podatkowy stwierdził, że Podatniczka nie ma obowiązku zwrotu wykorzystanej wcześniej ulgi, gdyż nie jest to zdarzenie wyspecyfikowane w art. 27a ust. 13 ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto organ podatkowy wskazał, że w związku z tym, iż Podatniczka w 2001r. korzystała z odliczenia dużej ulgi mieszkaniowej, nie został spełniony warunek określony w art. 26 ust. 2 pkt 7 ustawy z dnia 26.07.1991r. i w konsekwencji nie przysługuje Jej odliczenie od dochodu ponoszonych wydatków na spłatę odsetek od kredytu.

Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku po dokonaniu weryfikacji przedmiotowego postanowienia stwierdza, co następuje:

Z dniem 01 stycznia 2002r. w związku ze zmianą treści art. 27a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), wprowadzoną przez art. 1 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 21 listopada 2001r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 134, poz. 1509) została zniesiona tzw. duża ulga budowlana, określona w art. 27a ust. 1 pkt 1 ustawy z 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.12.2001r.

Jednocześnie jednak w art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 21.11.2001r. podatnikom, którzy w latach 1997-2001 nabyli prawo do odliczania od podatku wydatków poniesionych na cele określone w art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. a)-f) ustawy z dnia 26 lipca 1991r o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r., nr 14, poz. 176 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2002 r., przysługuje, na zasadach określonych w tej ustawie, prawo do odliczania od podatku dalszych wydatków na kontynuację danej inwestycji - poniesionych od dnia 1 stycznia 2002 r. do dnia 31 grudnia 2004 r.

Art. 27a ust. 1 lit. a i d ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym przed 01 stycznia 2002r. stanowił, iż podatek dochodowy od osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, obliczony zgodnie z art. 27, obniżony zgodnie z art. 27b o kwotę składki na powszechne ubezpieczenie zdrowotne zmniejsza się na zasadach określonych w ust. 2-17, jeżeli w roku podatkowym podatnik poniósł wydatki na własne potrzeby mieszkaniowe, przeznaczone na:

a. wkład budowlany lub mieszkaniowy do spółdzielni mieszkaniowej; w razie przeniesienia przez spółdzielnię mieszkaniową na rzecz członka własności lokalu mieszkalnego, za wydatki poniesione na wkład budowlany uznaje się wydatki stanowiące nadwyżkę ponad kwotę wkładu mieszkaniowego zaliczonego przez spółdzielnię na wkład budowlany,(...)

b. zakup nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy albo od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Każdy z rodzajów wydatków mieszkaniowych objętych tzw. "dużą ulgą budowlaną", wymienionych w obowiązującym do dnia 31.12.2001r. zapisie art. 27a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest inwestycją odrębną od pozostałych. Oznacza to, że rozpoczęcie jednej z wymienionych w tym artykule inwestycji przed dniem nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. przed 01.01.2002r.), uprawnia do odliczania od podatku ponoszonych z tego tytułu wydatków. W świetle powyższych przepisów podatnik zachowuje prawo do odliczeń tylko wówczas, gdy kontynuuje tę samą inwestycję. Przy czym użyty zwrot "kontynuacja danej inwestycji" należy rozumieć jako ponoszenie po dniu 31 grudnia 2001r. dalszych wydatków tego samego rodzaju, tj. między innymi na wkład budowlany. Powyższe potwierdza pismo Ministerstwa Finansów z dnia 21.11.2002r. Nr PB5/KD-033-346-2638/02 zgodnie, z treścią którego przez użyte w powyższym przepisie sformułowanie "kontynuacja danej inwestycji" należy rozumieć ponoszenie dalszych wydatków po dniu 31 grudnia 2001 r. na np. wkład budowlany, budowę, czy zakup lokalu (budynku) mieszkalnego. W konsekwencji dokonanie przez podatnika po dniu 31 grudnia 2001 r. zmiany developera, czy spółdzielni mieszkaniowej skutkuje utratą prawa do kontynuacji odliczeń od podatku, bowiem wiąże się z uprzednim wycofaniem środków. Jednakże takich następstw nie wywiera zmiana lokalizacji lokalu (budynku) mieszkalnego, jeżeli zakup, czy wpłaty na wkład budowlany (mieszkaniowy) dokonywane są w ramach tej samej inwestycji realizowanej przez tę spółdzielnię mieszkaniową lub tego developera.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Podatniczka w 2005r. zerwała umowę przedwstępną o budowę lokalu mieszkalnego zawartą (w 2001r.) ze spółdzielnią i zawarła nową umowę o zakup lokalu mieszkalnego z developerem. Wpłacona zaliczka tytułem wkładu mieszkaniowego została przez spółdzielnię przelana na konto developera. Zatem w świetle powyższego inwestycja związana z zakupem lokalu mieszkalnego od developera nie jest kontynuacją inwestycji mieszkaniowej związanej z wpłatą wkładu mieszkaniowego do spółdzielni, bowiem wpłacone środki tytułem wkładu mieszkaniowego zostały wycofane ze spółdzielni. W konsekwencji Podatniczka utraciła prawo do "dużej ulgi budowlanej" i jest obowiązana - stosownie do art. 27a ust. 13 ustawy z dnia 26.07.1991r. zgodnie z którym jeżeli podatnik skorzystał z odliczeń od dochodu (przychodu) lub podatku z tytułu wydatków poniesionych na cele określone w ust. 1 pkt 1 i 2, a następnie wycofał ze spółdzielni wniesiony wkład - do dochodu lub podatku należnego za rok, w którym zaistniały te okoliczności, doliczyć kwoty poprzednio odliczone z tego tytułu.

Zasady i warunki korzystania z tzw. ulgi odsetkowej zostały określone w art. 26b ustawy z dnia 26 lipca 1991r. Na podstawie przepisu art.26b ust.1 pkt 3 tej ustawy od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy, odlicza się, z zastrzeżeniem ust. 2-4 ustawy, faktycznie poniesione wydatki na spłatę odsetek od kredytu (pożyczki) udzielonego podatnikowi, o którym mowa w art. 3 ust. 1, na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, związanej z zakupem nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy albo od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej.

W myśl art. 26b ust. 2 powołanej ustawy odliczenie to stosuje się, jeżeli:

1. kredyt (pożyczka) został udzielony podatnikowi po dniu 1 stycznia 2002r.,

2. kredyt (pożyczka) był udzielony przez podmiot uprawniony na podstawie przepisów prawa bankowego albo przepisów o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych od udzielania kredytów (pożyczek), a z umowy kredytu (pożyczki) wynika, że dotyczy on jednej z inwestycji wymienionych w ust. 1,

3. inwestycja wymieniona w ust. 1 dotyczy budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej przeznaczonym pod budownictwo mieszkaniowe w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, a w razie braku tego planu - określonym w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, wydanej na podstawie obowiązujących ustaw,

4. inwestycja wymieniona w ust. 1 dotyczy budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, którego budowa została zakończona nie wcześniej niż w 2002r., a ponadto w przypadku inwestycji o których mowa w ust. 1 pkt 3 - została zawarta umowa o ustanowieniu spółdzielczego własnościowego lub lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego albo umowa w formie aktu notarialnego o ustanowieniu odrębnej własności lokalu mieszkalnego, o przeniesieniu na podatnika własności budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, której jedną ze stron jest podatnik,

5. do zeznania, o którym mowa w art. 45, składanego za rok, w którym po raz pierwszy dokonuje się odliczenia, o którym mowa w ust. 1, podatnik dołączy oświadczenie, według określonego wzoru, o wysokości wszystkich poniesionych wydatków związanych z daną inwestycją, w tym o wysokości wydatków udokumentowanych fakturami wystawionymi przez podatników od towarów i usług niekorzystających ze zwolnienia od tego podatku,

6. odsetki, o których mowa w ust. 1:

a) zostały faktycznie zapłacone, a ich wysokość i termin zapłaty są udokumentowane dowodem wystawionym przez podmiot wymieniony w pkt. 2,

b)nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie, chyba że zwrócone odsetki zwiększyły podstawę obliczenia podatku,

c)nie zostały odliczone od przychodów na podstawie art. 11 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym,

7. podatnik lub jego małżonek nie korzystał lub nie korzysta z odliczenia od dochodu (przychodu) lub podatku wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe, przeznaczonych na:

a) zakup gruntu lub odpłatne przeniesienie prawa wieczystego użytkowania gruntu pod budowę budynku mieszkalnego,

b) budowę budynku mieszkalnego,

c) wkład budowlany lub mieszkaniowy do spółdzielni mieszkaniowej,

d) zakup nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy albo od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej,

e) nadbudowę lub rozbudowę budynku na cele mieszkalne,

f) przebudowę strychu, suszarni albo przystosowanie innego pomieszczenia na cele mieszkalne oraz wykończenie lokalu mieszkalnego w nowo wybudowanym budynku mieszkalnym, do dnia zasiedlenia tego lokalu,

g) systematyczne gromadzenie oszczędności na rachunku oszczędnościowo-kredytowym w banku prowadzącym kasę mieszkaniową, według zasad określonych w odrębnych przepisach.

Stosownie do zapisu art. 26b ust. 3 powołanej ustawy odliczeniu nie podlegają odsetki od kredytów:

* udzielanych ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego towarzystwom budownictwa społecznego oraz spółdzielniom mieszkaniowym na przedsięwzięcia inwestycyjno-budowlane mające na celu budowę mieszkań na wynajem oraz udostępniania lokalu mieszkalnego na zasadach spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu na podstawie przepisów o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego,

* udzielanych przez kasy mieszkaniowe na zasadach określonych w przepisach o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego,

* udzielanych na usuwanie skutków powodzi na zasadach określonych w przepisach o dopłatach do oprocentowania kredytów bankowych udzielanych na usuwanie skutków powodzi,

* objętych wykupem odsetek ze środków z budżetu państwa na zasadach określonych w przepisach o pomocy państwa w spłacie niektórych kredytów mieszkaniowych, refundacji bankom wypłaconych premii gwarancyjnych,

* wykorzystanych na nabycie gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu w związku między innymi z inwestycją dotyczącą zakupu nowo wybudowanego lokalu mieszkalnego od developera; w przypadku wykorzystania kredytu zarówno na zakup nowo wybudowanego lokalu mieszkalnego oraz na nabycie gruntu albo prawa wieczystego użytkowania gruntu odliczeniu nie podlegają odsetki od części kredytu ustalonej w takiej proporcji, w jakiej pozostają wydatki na nabycie gruntu albo prawa wieczystego użytkowania gruntu w łącznych wydatkach.

Ponadto - stosownie do zapisu ust. 4 - 8 powołanego artykułu - przedmiotowe odliczenie obejmuje wyłącznie odsetki od tej części kredytu, która nie przekracza kwoty stanowiącej iloczyn 70 m2 powierzchni użytkowej i wskaźnika przeliczeniowego 1 m2 powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego, ustalonego dla celów obliczenia premii gwarancyjnej od wkładów na oszczędnościowych książeczkach mieszkaniowych za III kwartał roku poprzedzającego rok podatkowy, określonej na rok zakończenia inwestycji.

Odliczenia dokonuje się najwcześniej za rok podatkowy, w którym została zakończona dana inwestycja. Odsetki zapłacone przed rokiem ukończenia inwestycji mogą być odliczone od dochodu za rok podatkowy, w którym podatnik po raz pierwszy odlicza odsetki oraz w zeznaniu podatkowym składanym za rok następny; w tym przypadku odliczeniu podlega wyłącznie różnica między sumą odsetek przypadających do odliczenia a kwotą odsetek faktycznie odliczonych w roku, w którym podatnik dokonał pierwszego odliczenia. Omawiane odliczenie dotyczy łącznie obydwojga małżonków. Jeżeli małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu, odliczeń tych dokonują zgodnie z wnioskami zawartymi w zeznaniach rocznych, bądź od dochodu każdego z małżonków, w proporcji wskazanej we wniosku, bądź od dochodu tylko jednego z małżonków.

Reasumując w tym stanie faktycznym i prawnym, w związku z wycofaniem ze spółdzielni wniesionego wkładu mieszkaniowego Podatniczka jest obowiązana - stosownie do art. 27a ust. 13 ustawy z dnia 26.07.1991r. - do zwrotu uprzednio wykorzystanej z tego tytułu ulgi. Natomiast prawo do odliczeń od dochodu wydatków ponoszonych na spłatę odsetek od kredytu udzielonego na zakup lokalu mieszkalnego od developera będzie miała, jeżeli zostaną spełnione wszystkie wymogi, o których mowa w art. 26b ustawy z dnia 26.07.1991r.

Mając na uwadze powyższe Dyrektor Izby Skarbowej postanowił zmienić z urzędu postanowienie z dnia 01 czerwca 2005r. Nr WP/071-057/05.