ITPB3/423-80/10/AW

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zmianami) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 5 lutego 2010 r. (data wpływu 19 lutego 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego – uzupełnionym pismem z dnia 8 marca 2010 r. (data wpływu 15 marca 2010 r.) – dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów podatkowych wydatków na opłacenie składek ZUS za jedynego udziałowca - jest prawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 19 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów podatkowych wydatków na opłacenie składek ZUS za jedynego udziałowca. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych. Wobec tego pismem z dnia 2 marca 2010 r. Nr ITPB3/423-80/10-2/AW wezwano Spółkę o jego uzupełnienie. Niniejsze zostało dokonane w dniu 15 marca 2010 r. (data wpływu).

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W Spółce jest jedyny udziałowiec, który nie jest zatrudniony na umowę o pracę. Udziałowiec ten pobiera wynagrodzenie z tytułu powołania. Jest on zobowiązany do płacenia składek do ZUS na podstawie art. 8 ust. 6 pkt 4 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych. Spółka, jako płatnik przekazuje składki za jedynego udziałowca do ZUS (opłaca składki za udziałowca). Udziałowiec nie odlicza składek opłaconych przez Spółkę w swoim zeznaniu rocznym. Spółka nie zalicza zapłaconych składek (za jedynego udziałowca) do kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka, jako płatnik składek może zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów...

Zdaniem Wnioskodawcy, zapłacone za udziałowca składki nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Opłacenie składek – w ocenie Spółki – w żaden sposób nie wpływa na jej przychód. Nie jest więc z nim powiązane. Nie jest również obowiązkiem Spółki. Dlatego też Spółka uznając opłacone składki, jako niestanowiące kosztów, nie ujmowała ich do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

* został poniesiony przez podatnika,

* jest definitywny, a więc bezzwrotny,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

* nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

* został właściwie udokumentowany.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy podatkowej, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo–skutkowym z osiąganymi przychodami. Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

* przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz

* potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Ustawodawca wskazuje, że odróżnia „cel działania” i „skutek działania”. Cel rozumie jako dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy (w tym przypadku jest to osiągnięcie przychodu), a skutek jako następstwo działań podjętych przez podatnika. Nie można oczekiwać, że każde „celowe” działania podatnika dotyczące poniesionych kosztów każdorazowo przyniosą zakładane i pożądane następstwo, tj. przychód podatkowy. W związku z tym, że przepis art. 15 ust. 1 zawiera bardzo ogólne i pojemne określenie kosztów uzyskania przychodów, w szczególności nie wymaga, aby poniesiony w celu osiągnięcia przychodu wydatek w każdym przypadku skutkował uzyskaniem lub zwiększeniem przychodu proporcjonalnie do wielkości tych kosztów. Takie sformułowanie przepisu ma istotne znaczenie przy rozpatrywaniu pojęcia kosztów, bowiem czym innym jest „cel” działania, a czym innym „skutek”. Z tych też powodów brak skutku, tj. przychodu, nie dyskwalifikuje wydatku jako kosztu poniesionego w celu osiągnięcia przychodu. Istotne jest przede wszystkim to, czy działanie podatnika ma przymiot „celowości”. Każde działanie podjęte przez podatnika będzie spełniało ustawowe kryterium „celowości”, jeżeli na podstawie dostępnej mu wiedzy o związkach przyczynowych może zasadnie uznać, że poniesiony koszt jest w stanie przynieść oczekiwane następstwo (przychód). A zatem, poniesiony koszt z całą pewnością nie ma charakteru zbędnego wydatku, ale wydatku podporządkowanego osiągnięciu przychodu.

Istotne jest zatem to, by przy ponoszeniu wydatków wylegitymować się działaniem „celowym”, które jest zbieżne z pojęciem działania „racjonalnego”. Przy kwalifikowaniu wydatku, jako kosztu uzyskania przychodów decyduje przede wszystkim jego przeznaczenie (celowość), a nie wyłącznie skuteczność. Przychód podatkowy jest bowiem celem, ku któremu zmierzają działania podjęte przez podatnika (ponoszone wydatki) i nie może być traktowany jako ich bezwarunkowe następstwo.

Ponadto, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z dokonywaniem jednostronnych świadczeń na rzecz udziałowców (akcjonariuszy) lub członków spółdzielni nie będących pracownikami w rozumieniu odrębnych przepisów z tym, że wydatki ponoszone na rzecz członków rolniczych spółdzielni produkcyjnych i innych spółdzielni zajmujących się produkcją rolną są kosztem uzyskania przychodów w części dotyczącej działalności objętej obowiązkiem podatkowym w zakresie podatku dochodowego.

Norma art. 6 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 13 października 1998 o systemie ubezpieczeń społecznych (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1585 ze zm.) stanowi, iż obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym podlegają, z zastrzeżeniem art. 8 i 9, osoby fizyczne, które na obszarze Rzeczypospolitej są osobami prowadzącymi pozarolniczą działalność oraz osobami z nimi współpracującymi. Za osobę prowadzącą działalność – w myśl art. 8 ust. 6 pkt 4 tej ustawy – uważa się m.in. wspólnika jednoosobowej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W konsekwencji, składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, chorobowe, wypadkowe finansują w całości, z własnych środków, bezpośrednio sami ubezpieczeni, tj. wspólnicy jednoosobowych spółek z ograniczoną odpowiedzialnością (art. 16 ust. 4 pkt 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych). Podkreślić przy tym należy, że przepisy dotyczące systemu ubezpieczeń społecznych, nie przyznają jednoosobowej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością funkcji płatnika w zakresie obowiązkowego ubezpieczenia społecznego wspólnika tej spółki.

Z kolei, w art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy o z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (t. j. Dz. U. z 2008 r. Nr 164, poz. 1027 ze zmianami) ustanowiono, iż obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego podlegają osoby spełniające warunki do objęcia ubezpieczeniami społecznymi lub ubezpieczeniem społecznym rolników, które są osobami prowadzącymi działalność pozarolniczą lub osobami z nimi współpracującymi, z wyłączeniem osób, które zawiesiły wykonywanie działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 84 ust. 1 tej ustawy, składkę na ubezpieczenie zdrowotne opłaca osoba podlegająca ubezpieczeniu zdrowotnemu, z zastrzeżeniem art. 85 i 86.

W związku z powyższym, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wszelkie składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, które powinny być opłacane przez wspólnika jednoosobowej spółki z o.o., nie stanowią kosztu uzyskania przychodów tej Spółki, co potwierdza stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10 – 562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.