1463/DRa-I/4117/1/4/06/EL

Pytanie podatnika:

Czy prowadząc działalność gospodarczą w zakresie usług transportowych i świadcząc usługi transportowe przysługuje Podatnikowi dieta, którą może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu i czy dieta wypłacona kierowcom z tytułu świadczenia pracy poza siedzibą firmy jest kosztem uzyskania przychodu?

D E C Y Z J A .

Na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 oraz art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity w Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn.zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 14.07.2006r. (data wpływu : 18.07.2006r. ) Pana xxx na postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Radomiu z dnia 10.07.2006r. nr 1425/033/415/17/06/MB stwierdzające, że stanowisko Pana xxx wyrażone we wniosku z dnia 19.05.2006r. uzupełnionym 27.06.2006r. w sprawie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów diet z tytułu podróży służbowych jest nieprawidłowe - utrzymuje w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.

Uzasadnienie

Wnioskiem z dnia 19.05.2006r. uzupełnionym w dniu 27.06.2006r. Pan xxx wystąpił do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Radomiu o udzielenie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w której nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola albo postępowanie przed sądem administracyjnym.Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku i jego uzupełnieniu wynika, że Pan xxx prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług transportu samochodowego w kraju i za granicą. Zatrudnia kierowców - mechaników oraz sam świadczy w/wym. usługi. Kierowcy, których zatrudnia w umowie o pracę mają oznaczone miejsce pracy - siedzibę firmy. Tu otrzymują przydział zadań i są kierowani do miejsca ich wykonania, a następnie po powrocie składają rozliczenie zadań i kosztów. Pan xxx jako właściciel firmy również sporadycznie wyjeżdża w trasę zagraniczną i świadczy usługi transportowe.

W złożonym wniosku uzupełnionym w dniu 27.06.2006r. Pan xxx zwrócił się o udzielenie interpretacji, o której mowa w art. 14a ustawy Ordynacja podatkowa w zakresie : czy prowadząc działalność gospodarczą w zakresie usług transportowych i świadcząc usługi transportowe przysługuje mu dieta, którą może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu, czy dieta wypłacona kierowcom z tytułu świadczenia pracy poza siedzibą firmy jest kosztem uzyskania przychodu

Podatnik uważa, że zarówno w przypadku kierowców, jak i właściciela firmy transportowej przy wykonywaniu usług poza siedzibą firmy przysługuje dieta, którą można zaliczyć w koszty uzyskania przychodów, ponieważ przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają w tej kwestii żadnych wykluczeń ani nie ustanawiają dodatkowych warunków.

Zdaniem Podatnika art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczący diet właścicieli daje możliwość uznania za koszty uzyskania przychodu diet właścicieli wykonujących podróże służbowe w ramach świadczenia usług transportowych poza siedzibą firmy, co potwierdził wyrok NSA z dnia 15.09.2005r.

W oparciu o przedstawiony stan faktyczny Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Radomiu w dniu 10.07.2006r. wydał postanowienie w którym zajął stanowisko, że zarówno diety wypłacone przez Podatnika pracownikom na stanowiskach kierowca-mechanik, z tytułu świadczenia pracy poza siedzibą firmy, jak również diety Podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie usług transportowych i świadczącego usługi transportowe jako kierowca nie mogą być zaliczone przez Pana xxx do kosztów uzyskania przychodów.

Jednocześnie organ pierwszej instancji wskazał, że zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W świetle przepisu art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących - w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Z uwagi na to, że przepisy prawa podatkowego nie określają zakresu znaczeniowego "podróży służbowej" nieodzownym według organu pierwszej instancji jest odwołanie się do definicji tego pojęcia zawartej w art. 77 .5 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974r. Kodeks pracy (Dz.U. z 1998r. Nr 21, poz. 94 z późn.zm.). Według tego przepisu podróżą służbową jest wykonywanie na polecenie pracodawcy zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy pracownika.

Organ pierwszej instancji uznał, że brak jest uzasadnienia dla przyjęcia, że Pan xxx oraz zatrudnieni pracownicy na stanowiskach kierowca-mechanik wykonując poza siedzibą firmy usługi stanowiące przedmiot działalności gospodarczej odbywają podróż służbową. Bez znaczenia jest tutaj fakt wskazania w umowach o pracę pracowników jako stałe miejsce pracy - adresu siedziby firmy, ponieważ istotę czynności pracownika zatrudnionego w charakterze kierowcy stanowią stałe wyjazdy do różnych miejscowości zarówno w kraju, jak i za granicą, a nie praca w siedzibie pracodawcy.

Mając na uwadze stan faktyczny i prawny organ pierwszej instancji stwierdził, że realizacja usług, których specyfika i prawidłowe wykonanie w ramach wykonywanej działalności gospodarczej wiąże się z wyjazdami poza siedzibę firmy nie może być utożsamiana z odbywaniem podróży służbowej, a tym samym właścicielowi firmy i jego pracownikom nie przysługują diety z wyżej opisanego tytułu.

Organ pierwszej instancji uznał, że tylko w przypadku gdy pracownik - kierowca zatrudniony w firmie świadczącej usługi transportowe czy właściciel firmy, będą świadczyć pracę odbywając typową podróż służbową, np. podróż pracownika w celu odbycia szkolenia, czy podróż właściciela w celu zakupu środka trwałego, czy też podpisania umowy u kontrahenta to pracownikom - kierowcom i właścicielowi firmy będą przysługiwały diety z tytułu podróży służbowej w wysokości ustalonej na podstawie przepisów rozporządzeń Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19.12.2002r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży na obszarze kraju (Dz.U. Nr 236, poz. 1990r. ze zm.) albo poza granicami kraju (Dz.U. Nr 236, poz. 1991 ze zm.). Kwoty diet naliczonych w wysokości wyższej od wynikającej z przepisów powołanych wyżej aktów prawnych nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów, gdyż są wyłączone z tej kategorii kosztów na podstawie wyżej cytowanego art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na w/w postanowienie z dnia 10.07.2006r. nr 1425/033/415/17/06/MB Pan xxx złożył zażalenie, w którym stwierdza, że interpretacja organu podatkowego odmawiająca prawa zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów diet za podróże służbowe zatrudnionych pracowników wykonujących transport międzynarodowy w ramach umowy o pracę oraz prawa do uznania za koszty uzyskania przychodu jego diet - jako przedsiębiorcy- w przypadku osobistego wykonywania takich usług jest bezprawna, gdyż :nie są to koszty poniesione w związku z wykonywaniem obowiązków, lecz jest to zwrot zwiększonych kosztów utrzymania i kosztów noclegu lub ryczałtu za nocleg - taka jest istota merytorycznego i finansowego rozliczenia delegacji - polecenia wyjazdu służbowego, uprawnienie kierowców do zwrotu kosztów poniesionych w czasie delegacji służbowych wynika z umów o pracę, w których pracownik ma uznane za miejsce pracy - siedzibę firmy, gdzie otrzymuje przydział zadań i dokonuje rozliczenia ich wykonania

Na potwierdzenie swojego stanowiska Pan xxx podaje uzasadnienie z następujących wyroków Sądu Najwyższego :Sygn. akt IPKN 24/98 z dnia 8 kwietnia 1998r.

Sygn. akt IPK 298/03 z dnia 22 stycznia 2004r.

Sygn. akt IPKN 350/00 z dnia 11 kwietnia 2001r.

oraz interpretacje przepisów prawa podatkowego dokonane przez Naczelników Urzędów Skarbowych w Radzyniu Podlaskim z 7 kwietnia br. (DP 005V/8/2006r.), Ostrowcu Świętokrzyskim z 2 marca br. (PDJ/415-6/06), w Mogilnie z 25 lutego 2005r. (nr PB II-415-2/05) oraz w Przemyślu w piśmie z 29 grudnia 2004r. ( nr 4SVI-2/415-5/04).Pan xxxxxxxxxx wskazuje, że z powołanych wyroków i interpretacji wynika, że jeśli kierowca zatrudniony na podstawie umowy o pracę w firmie transportowej wyjeżdża w celu załatwienia sprawy służbowej wyraźnie poleconej mu przez pracodawcę :poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza miejscem ustalonego w umowie o pracę jako miejsca jej wykonywania, to odbywa on podróż służbową w rozumieniu art. 77 § 1 Kodeksu pracy, a w rezultacie przysługują mu diety oraz zwrot poniesionych kosztów podróży i prawidłowo udokumentowanych wydatków.

W tej sytuacji, diety i inne należności za czas podróży służbowej wypłacone kierowcy zatrudnionemu na podstawie umowy o pracę przy świadczeniu usług transportowych, pracodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów - korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.Pan xxx stwierdza, że jeśli chodzi o prawo do uznania za koszty uzyskania przychodów jego diet, jako przedsiębiorcy - kierowcy, to również nie może zgodzić się ze stanowiskiem Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Radomiu a uzasadnienie jest analogiczne jak w przypadku pracowników.Uważa, iż w tym zakresie organ podatkowy nie potraktował poważnie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 września 2005r. (FSK 2175/04) przyznającym takie prawo przedsiębiorcom kierowcom.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie po zapoznaniu się ze stanem faktycznym przedstawionym przez Wnioskodawcę we wniosku uzupełnionym w dniu 27.06.2006r. i po rozpatrzeniu zażalenia stwierdza, co następuje :

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn.zm.) kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.Art. 23 ust. 1 pkt 52 cytowanej ustawy stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących - w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.Wysokość diet regulują następujące przepisy: diety zagraniczne - rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz.U. Nr 236, poz. 1991), diety krajowe - rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz.U. Nr 236, poz. 1990).

Zarówno ustawa z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak też powołane wyżej rozporządzenia nie definiują podróży służbowej.Pojęcie to można pośrednio wywieść z przepisu art. 77 .5 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974r. - Kodeks pracy (Dz.U. z 1998r. Nr 21, poz. 94 z późn.zm.), w którym podróż służbowa została określona jako wykonywanie przez pracownika na polecenie pracodawcy zadań służbowych poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy.

W myśl tego przepisu podróż służbowa oznacza wykonywanie określonego zadania charakteryzującego się incydentalnością i tymczasowością pobytu w miejscu jej wykonania.

Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Pana xxx wynika, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług transportu samochodowego w kraju i za granicą. Zatrudnia kierowców- mechaników oraz sam świadczy w/w usługi.Kierowcy, których zatrudnia Pan xxx w umowie o pracę mają oznaczone miejsce pracy - siedzibę firmy, gdzie otrzymują przydział zadań i są kierowani do miejsca ich wykonywania, a następnie po powrocie składają rozliczenie zadań i kosztów.Pan xxx, jako właściciel firmy również sporadycznie wyjeżdża w trasę zagraniczną i świadczy usługi transportowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie mając na uwadze wyżej przedstawiony stan faktyczny i prawny stwierdza, że brak jest uzasadnienia dla przyjęcia, że zatrudnieni przez Pana xxx kierowcy-mechanicy wykonując poza siedzibą firmy usługi transportowe stanowiące przedmiot działalności gospodarczej Podatnika odbywają podróż służbową.

Bez znaczenia jest tutaj fakt wskazania w umowach o pracę pracowników jako stałe miejsce pracy - siedziby firmy, ponieważ istotą czynności pracownika zatrudnionego w charakterze kierowcy stanowią stałe wyjazdy do różnych miejscowości zarówno w kraju, jak i za granicą, a nie praca w siedzibie pracodawcy.Praca kierowcy nie może być identyfikowana z odbywaniem podróży służbowej ponieważ nie charakteryzuje się incydentalnością i tymczasowością pobytu w miejscu jej wykonywania.

W pojęciu podróży służbowej zdefiniowanej w wymienionym art. 77 .5 § 1 ustawy Kodeks pracy nie mieści się stałe pokonywanie odległości w związku z wykonywaniem usług prowadzenia samochodu w celu realizacji zlecenia transportowego. W takim wypadku wyjazd ze stałego miejsca pracy z siedziby firmy nie oznacza podróży służbowej, a jedynie rozpoczęcie godzin pracy, które obejmuje wszystkie czynności związane z wykonywaniem przewozu drogowego.

W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uważa, że brak jest podstaw do wyliczania diet za czas podróży pracownikom - kierowcom według zasad określonych w wyżej powołanych rozporządzeniach Ministra Pracy i Polityki Socjalnej i zaliczania ich przez Pana xxx do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług transportu samochodowego.Zatrudnionym przez Podatnika pracownikom - kierowcom będą przysługiwać diety z tytułu podróży służbowej w wysokości określonej w art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) tejże ustawy są zwolnione od podatku dochodowego do wysokości określonej w powołanym przepisie, gdy będą świadczyć pracę odbywając typową podróż służbową, np. : podróż w celu odbycia szkolenia itp.

Jeżeli należności wypłacone pracownikom będą poniesione w celu osiągnięcia przychodu i będzie istniał związek z uzyskanym przychodem, a więc zostaną spełnione warunki wynikające z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to wartość przedmiotową diet (do wysokości określonego limitu) Pan xxxxxxx będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług transportowych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdza, że prawo zaliczenia w koszty uzyskania przychodów diet z tytułu podróży zagranicznych nie przysługuje również Panu xxx właścicielowi firmy świadczącej usługi transportu samochodowego, który sporadycznie wyjeżdża w trasę zagraniczną i wykonuje usługi kierowania pojazdem.

Podróże te są realizacją usług wykonywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i nie mogą być także utożsamiane z podróżą służbową.

Do kosztów uzyskania przychodów Pan xxx może zaliczyć diety z tytułu podróży służbowych w wysokości ustalonej na podstawie wyżej wymienionych przepisów rozporządzeń Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 19.12.2002r., co wynika z przepisu art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Warunkiem koniecznym jest jednak, aby właściciel firmy wykonującej usługi transportowe świadczył pracę odbywając typową podróż służbową, np. podróż w celu zakupu środka trwałego, czy też podpisania umowy u kontrahenta.

W świetle powyższego Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdza, że Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Radomiu wydając postanowienie z dnia 10.07.2006r. nr 1425/033//415/17/06/MB udzielił odpowiedzi na podstawie powszechnie obowiązujących przepisów prawa podatkowego mających istotne znaczenie w przedmiotowej sprawie.

Organ pierwszej instancji prawidłowo wskazał, że realizacja usług transportowych wykonywanych w ramach prowadzonej przez Pana xxx działalności gospodarczej wiąże się z wyjazdami poza siedzibę firmy i nie może być utożsamiana z odbywaniem podróży służbowej, a tym samym właścicielowi firmy i jego pracownikom nie przysługują diety z wyżej opisanego tytułu.

W związku z tym zarzut Pana xxx bezprawnego wydania przez organ pierwszej instancji postanowienia będącego przedmiotem zażalenia jest nieuzasadniony, gdyż nie znajduje oparcia w przepisach prawa podatkowego zastosowanych w przedmiotowej sprawie, a przedstawione argumenty odnoszące się do spornej kwestii nie zasługują na uwzględnienie.

Należy podnieść, że przywołane przez Podatnika w zażaleniu orzeczenia sądów oraz interpretacje co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnych sprawach wydane przez Naczelników Urzędów Skarbowych nie stanowią źródła prawa i są wiążące tylko dla organu, którego działanie było przedmiotem zaskarżenia w tej konkretnej sprawie - nie mogą więc doprowadzić do uwzględnienia zażalenia.

W świetle powyższego Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznaje za prawidłowe stanowisko Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Radomiu zawarte w zaskarżonym postanowieniu i nie znajduje przesłanek do jego uchylenia lub zmiany.

Biorąc powyższe pod uwagę Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie orzeka jak w sentencji decyzji.

Decyzja niniejsza jest ostateczna i zgodnie z art. 128 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity w Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) nie służy od niej odwołanie w postępowaniu podatkowym.

Stosownie do art. 54 § 1 ustawy z dnia 30.08.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270) Stronie przysługuje prawo wniesienia skargi spełniającej wymogi określone w art. 57 w/w ustawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie Ośrodek Zamiejscowy w Radomiu, ul. Struga 26/28, 26-600 Radom, w dwóch egzemplarzach, w terminie 30 dni od dnia doręczenia niniejszej decyzji zgodnie z art. 53 § 1 w/w ustawy.