IBPBII/1/415-341/10/MK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2010r. (data wpływu do tut. Biura w dniu 22 marca 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 22 marca 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Firma prowadzona przez wnioskodawczynię zajmuje się produkcją mebli drewnianych. Są to meble o wysokim standardzie wykonania, tj. meble stylowe i stylizowane na antyki (styl wiktoriański). Praktycznie całość produkcji jest kierowana do innych krajów (wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów), w tym do Wielkiej Brytanii. Oferta w tym zakresie wymusza na firmie prowadzonej przez wnioskodawczynię nie tylko użycie najlepszych materiałów, ale również zachowanie określonego stylu.

Wnioskodawczyni zamierza zatrudnić na umowę zlecenia osoby wykonujące stylowe rzeźbienia tych mebli. Rzeźbień i ozdób wykonanych ręcznie w drewnie jest do wykonania duża ilość, gdyż jest to spowodowane zachowaniem stylu antyku. Prace wymagają dużej precyzji, indywidualnego wkładu pracy osoby wykonującej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zatrudniając osoby wykonujące rzeźbienia i wykończenia mebli na umowę zlecenia wnioskodawczyni ma prawo do zastosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50%...

Wnioskodawczyni wskazuje, iż reguła ogólna dotycząca kosztów uzyskania przychodów zawarta jest w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustęp 9 tego przepisu określa, jako wyjątek od tej reguły, wysokość kosztów uzyskania przychodu z niektórych źródeł. Punkt 3 tego ustępu stanowi: koszty uzyskania niektórych przychodów określa się (...) z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód,

Przepis art. 22 ust. 9 pkt 3 pozwala na zryczałtowane naliczanie kosztów uzyskania przychodu (według stawki 50% przychodu) z następujących tytułów:

1. korzystania przez twórców z praw autorskich,

2. korzystania przez artystów wykonawców z praw pokrewnych,

3. rozporządzania przez twórców prawami autorskimi i

4. rozporządzania przez artystów wykonawców prawami do artystycznych wykonań.

Według wnioskodawczyni celowo dokonano rozbicia tego przepisu na cztery punkty aby podkreślić, że stanowią one cztery odrębne tytuły do zryczałtowanego obliczania kosztów uzyskania przychodu.

Wnioskodawczyni uważa, iż zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa nie ma żadnych przeszkód, by normę 50% kosztów uzyskania przychodu stosować w ramach stosunku umowy zlecenia także w przypadku innych grup zawodowych, pod warunkiem, że ich praca będzie miała charakter twórczy, czyli niepowtarzalny, kreatywny i posiadający indywidualne piętno.

Pismo DPA MKiS z 1 września 1997r. dla sprawy 50% kosztów uzyskania przychodów miało przełomowe znaczenie, gdyż w sumie - pomimo zawartych w nim zastrzeżeń - umożliwia zastosowanie normy 50% także do innych grup pracowniczych. W wielu wypadkach bowiem pracownik o podobnych kwalifikacjach może wykonać podobne dzieło czy utwór, ale nie identyczne. Wszędzie tam, gdzie z tytułu wykonywanej pracy powstaje jakiś utwór (czyli dokument w postaci słów, symboli matematycznych lub innych znaków graficznych) podpisany przez autora i przejęty przez pracodawcę w ramach umowy o pracę, można zastosować 50% koszty uzyskania przychodu.

Wnioskodawczyni uważa, iż powyższe stanowisko dotyczy również osób zatrudnianych na umowę zlecenia. Przedmiotem prawa autorskiego jest zatem utwór, czyli „twór, wytwór pracy ludzkiej, fantazji”, a to zaś – „to, co zostało utworzone, stworzone” (Słownik Języka Polskiego, PWN, Warszawa 1967r.), zbiór, tj. pewna „całość, składająca się z jakichś jednostek” (z tym, że jednostki te mogą być od siebie niezależne), wybory, tj. „zestaw, wybranych jednostek”, oraz baza danych, czyli zespół, miejsce skupienia danych, tj. "informacji niezbędnych do realizacji konkretnego algorytmu takich jak liczby, wektory, tablice, informacje, ekonomiczne, wielkości fizyczne, itp.” (Encyklopedia Popularna PWN). Innymi słowy, przedmiotem prawa autorskiego mogą być zarówno wykłady, opracowania, projekty architektoniczne, zbiory informacji, jak i bazy danych.

Reasumując wnioskodawczyni uważa, iż zatrudniając na umowę zlecenie osoby wykonujące rzeźbienia mebli ma prawo do zastosowania stawki 50% w odniesieniu do kosztów uzyskania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści art. 13 pkt 8 ww. ustawy wynika, iż za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1. osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,

2. właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

-z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

W przypadku osoby, która uzyskuje przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy o dzieło, przysługują zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 4 ww. ustawy – koszty uzyskania przychodów w wysokości 20% uzyskanego przychodu.

Inaczej jest traktowana sprawa kosztów uzyskania przychodów twórców i autorów (artystów) w przypadku uzyskiwania przychodów z tytułu wykonywania usług na podstawie umów zlecenia. O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu z tytułu wykonania dla zamawiającego utworu, bądź innego przedmiotu praw własności intelektualnej będących przedmiotem prawa autorskiego.

W takim przypadku koszty uzyskania przychodów ustala się zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, który stanowi, iż koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym, że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Powołany przepis art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy wskazuje, że ustalenia czy określony przychód został osiągnięty z tytułu praw autorskich lub pokrewnych i podatnik jest twórcą, czy też artystą wykonawcą należy dokonać w świetle odrębnych przepisów, czyli przepisów ustawy z dnia 04 lutego 1994r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006r. Nr 90, poz. 631 ze zm.).

Z treści art. 1 ust. 1 i 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynika, że przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe),

2. plastyczne,

3. fotograficzne,

4. lutnicze,

5. wzornictwa przemysłowego,

6. architektoniczne,

7. muzyczne i słowno – muzyczne,

8. sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne,

9. audiowizualne (w tym filmowe).

Ponadto w rozumieniu prawa autorskiego jako twórczy traktowany jest taki rezultat działalności, który na tyle związany jest z osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat.

Natomiast z przepisu art. 8 ust. 2 ww. ustawy wynika, iż domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Jednakże należy zauważyć, iż zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualna).

Przepis art. 3 pkt 2 ww. Ordynacji podatkowej stanowi, iż ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Natomiast poprzez ustawy podatkowe, zgodnie z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej, należy rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Stosownie do tej definicji ww. ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie stanowi przepisów prawa podatkowego, a więc działający w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach nie jest upoważniony do interpretowania tej ustawy w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, a tym samym do stwierdzenia, czy dana osoba jest twórcą w rozumieniu przepisów ww. ustawy lub czy konkretna praca stanowi prawo autorskie lub prawo pokrewne. W sprawach interpretowania przepisów ww. ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych uprawnione jest Ministerstwo Kultury i Dziedzictwa Narodowego Departament Prawny, ul. Krakowskie Przedmieście 15/17, 00-071 Warszawa.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż firma prowadzona przez wnioskodawczynię zajmuje się produkcją mebli drewnianych. Są to meble o wysokim standardzie wykonania, tj. meble stylowe i stylizowane na antyki (styl wiktoriański).

Wnioskodawczyni zamierza zatrudnić na umowę zlecenia osoby wykonujące stylowe rzeźbienia tych mebli. Rzeźbień i ozdób wykonanych ręcznie w drewnie jest do wykonania duża ilość, gdyż jest to spowodowane zachowaniem stylu antyku. Prace wymagają dużej precyzji, indywidualnego wkładu pracy osoby wykonującej.

Wnioskodawczyni uważa, iż zatrudniając na umowę zlecenie osoby wykonujące rzeźbienia mebli i ich wykończenia ma prawo do zastosowania stawki 50% w odniesieniu do kosztów uzyskania.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że tylko wówczas gdy:

* praca wykonywana przez stronę umowy jest twórcza tzn. niepowtarzalna, ma indywidualny charakter oraz spełnia przesłanki utworu określone w ww. ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych,

* strona umowy jest twórcą bądź artystą wykonawcą w rozumieniu tej ustawy do przychodów osiągniętych z tego źródła mogą być zastosowane, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, 50% koszty uzyskania przychodu.

Należy podkreślić, iż fakt korzystania przez twórcę z praw autorskich musi wynikać z treści zawartych przez wnioskodawczynię umów zlecenia.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko wnioskodawczyni można uznać za prawidłowe, ale tylko i wyłącznie wtedy, gdy praca wykonywana przez osoby, z którymi zawarte zostaną umowy zlecenia jest twórcza tzn. niepowtarzalna, ma indywidualny charakter oraz spełnia przesłanki utworu określone w ww. ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych, do ustalenia czego Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach nie jest uprawniony. Jeżeli wszystkie powyższe warunki zostaną spełnione, wtedy, do przychodów osiągniętych z tego źródła mogą być zastosowane, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, 50% koszty uzyskania przychodu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.