PO 5/JZ-9574/01895/96

W związku z napływającymi pytaniami w sprawie opodatkowania oprocentowania pieniężnych wkładów członkowskich wniesionych do spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych - uprzejmie wyjaśniam, co następuje:

Podstawy tworzenia spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych (SKOK) zostały określone w art. 39 ustawy z 23.5.1991 r. o związkach zawodowych (Dz.U. Nr 55, poz. 234). Zgodnie z tym przepisem, spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe: gromadzą środki pieniężne swych członków, udzielają im pożyczek oraz prowadzą dla nich inne usługi finansowe; do kas w zakresie nie uregulowanym ustawą stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z 16.9.1982 r. - Prawo spółdzielcze. Szczegółowe zasady organizowania i działania SKOK zostały określone w wydanym na podstawie art. 39 ust. 5 ustawy o związkach zawodowych - rozporządzeniu Rady Ministrów z 19.12.1992 r. w sprawie pracowniczych kas zapomogowo-pożyczkowych oraz spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych w zakładach pracy (opublikowane w Dz.U. Nr 100, poz. 502, weszło w życie 27.1.1993 r.).

Z dniem 5.2.1996 r. weszła w życie ustawa z 14.12.1995 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych (Dz.U. z 1996 r. Nr 1, poz. 2), jednocześnie straciły moc przepisy art. 39 ustawy z 23.5.1991 r. o związkach zawodowych w zakresie odnoszącym się do spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych i wydane na ich podstawie rozporządzenie Rady Ministrów z 19.12.1992 r.

W art. 2 ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych powtórzono regulację, która poprzednio wynikała z art. 39 ustawy o związkach zawodowych, iż kasa oszczędnościowo-kredytowa jest spółdzielnią, do której w zakresie nie uregulowanym odmiennie ustawą stosuje się przepisy ustawy - Prawo spółdzielcze.

Tak więc spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe - jako spółdzielnie posiadające osobowość prawną - są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z 15.2.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 1993 r. Nr 106, poz. 482 ze zm.), niezależnie czy powstały na podstawie art. 39 ustawy o związkach zawodowych, czy na podstawie ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych.

Do czasu wejścia w życie postanowień ustawy z 7.7.1994 r. o zmianie ustawy - Prawo spółdzielcze oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 90, poz. 419) - kwoty oprocentowania wkładów pieniężnych wniesionych przez członków spółdzielni nie mogły być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów spółdzielni jako osoby prawnej.

W konsekwencji:

1) wydatki spółdzielni (w tym spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych) ponoszone w związku z oprocentowaniem wkładów członkowskich nie stanowiły kosztu uzyskania przychodów spółdzielni dla celów podatku dochodowego, określonego w ustawie z 15.2.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych,

2) przychody członków spółdzielni (w tym spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych) z tytułu oprocentowania wkładów pieniężnych podlegały opodatkowaniu zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 1 ustawy z 26.7.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 ze zm.) w formie 20% ryczałtu - jako przychody z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej.

Z dniem 26.9.1994 r. weszły w życie zmiany prawa spółdzielczego wprowadzone art. 1 ww. ustawy z 7.7.1994 r. W wyniku powyższych zmian art. 82 Prawa spółdzielczego otrzymał brzmienie: "oprocentowanie wkładów pieniężnych stanowi koszt uzyskania przychodów". Tak więc źródłem finansowania oprocentowania wkładów członkowskich przestał być zysk spółdzielni. W wyniku tych zmian kwoty oprocentowania wkładów pieniężnych członków spółdzielni należy obecnie kwalifikować do przychodów z innych źródeł (art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W konsekwencji powyższego od 26.9.1994 r. (tj. od daty wejścia w życie ustawy o zmianie ustawy Prawo spółdzielcze...) kwoty oprocentowania wkładów pieniężnych członków spółdzielni podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach, według skali progresywnej określonej w art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zarówno w powołanej ustawie o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych, jak i w rozporządzeniu Rady Ministrów z 19.12.1992 r. w sprawie pracowniczych kas zapomogowo-pożyczkowych oraz spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych w zakładach pracy (Dz.U. Nr 100, poz. 502), istnieje rozróżnienie wkładów członkowskich i oszczędności gromadzonych przez członków kasy.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 5 ustawy z 26.7.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 ze zm.) wolne od podatku są odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych, z wyjątkiem rachunków bankowych utrzymywanych w związku z prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą, lub bezpośrednio w związku z wykonywaniem wolnego zawodu.

W związku z powyższym odsetki od zgromadzonych oszczędności, wypłacone przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową swoim członkom, są wolne od opodatkowania, w myśl art. 21 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast nie są objęte powyższym zwolnieniem kwoty oprocentowania wkładów członkowskich wniesionych do spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej.

Jednocześnie należy zauważyć, iż konstrukcja prawna wkładów członkowskich, określona w rozporządzeniu Rady Ministrów z 19.12.1992 r. i określona w ustawie z 14.12.1995 r., zasadniczo się różnią.

Zgodnie z art. 8 ustawy o SKOK, członek kasy jest obowiązany wpłacić wkład członkowski. Ustawa wyraźnie wskazuje zatem, iż obowiązek ten ma charakter jednorazowej wpłaty.

Natomiast odmienną konstrukcję przyjęto w rozporządzeniu Rady Ministrów. Zgodnie z § 49 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia członek SKOK był obowiązany wpłacać comiesięczny wkład członkowski. Wkłady członkowskie stanowiły zgodnie z § 68 ust. 1 rozporządzenia jedyne źródło funduszu oszczędnościowo-pożyczkowego. Wkłady członkowskie zapisywane były na imiennym rachunku członka SKOK (§ 68 ust. 2 rozporządzenia). Zgodnie z postanowieniem § 48 ust. 2 rozporządzenia, SKOK zrealizowała swoje cele przez program systematycznego oszczędzania.

W konsekwencji kwoty pieniężne wnoszone systematycznie (comiesięcznie) do SKOK w czasie obowiązywania powołanego rozporządzenia w sprawie PKZP oraz SKOK w zakładach pracy - nosiły cechy gromadzonych systematycznie oszczędności.

Biorąc powyższe pod uwagę, zalecam organom podatkowym, aby na uzasadniony wniosek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej dokonywały w ramach uprawnień określonych przepisami wydanymi na podstawie art. 31 ust. 3 ustawy z 19.12.1980 r. o zobowiązaniach podatkowych, umorzenia zaległości podatkowej od dochodu:

1) spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, stanowiącego równowartość oprocentowania wkładów pieniężnych, nie będącego kosztem uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych - uzyskanego przez spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe przed 26.9.1994 r., tj. przed dniem wejścia w życie art. 82 prawa spółdzielczego w brzmieniu nadanym ustawą z 7.7.1994 r. o zmianie ustawy - Prawo spółdzielcze oraz o zmianie niektórych innych ustaw,

2) osób fizycznych z oprocentowania wkładów członkowskich wniesionych do SKOK uzyskanego przed 5.2.1996 r., tj. przed dniem wejścia w życie przepisów ustawy z 14.12.1995 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych.