PO H/3997/97/96

Odpowiadając na pismo z 21 maja br. w sprawie amortyzacji środków trwałych będących przedmiotem leasingu, Ministerstwo Finansów uprzejmie wyjaśnia:

1. W przypadku świadczenia usług leasingu operacyjnego, oddany sprzęt do odpłatnego używania, stosownie do przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z 6.4.1993 r. w sprawie zaliczania przedmiotu umów najmu lub dzierżawy rzeczy albo praw majątkowych do składników majątku stron tych umów (Dz.U. Nr 28, poz. 129), zaliczany jest do składników majątku leasingodawcy. Fakt ten upoważnia lesingodawcę do dokonywania odpisów amortyzacyjnych, pomimo, że nie użytkuje tego środka trwałego.

Zasady amortyzacji środków trwałych określają przepisy § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z 17.1.1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz.U. Nr 6, poz. 35 ze zm.). Zgodnie z przepisem § 9 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia, podatnicy mogą podwyższyć stawki podane w wykazie stawek amortyzacyjnych dla maszyn, urządzeń i środków transportu, używanych bardziej intensywnie w stosunku do warunków przeciętnych albo wymagających szczególnej sprawności technicznej, przy zastosowaniu w tym okresie współczynników nie wyższych niż 1,4. Wymieniony przepis wyraźnie wskazuje na środki trwałe używane w określonych warunkach i czasie. Leasingodawca w przypadku leasingu operacyjnego, nie jest ich użytkownikiem, ponieważ oddał je do używania innemu podatnikowi. Dlatego też, omawiany przepis nie ma zastosowania u podatników leasingujących środki trwałe w leasingu operacyjnym.

2. Ustalenie ceny sprzedaży urządzeń będących przedmiotem leasingu operacyjnego leży w gestii podmiotów będących stronami w umowie kupna-sprzedaży. Należy jednak przy określaniu wartości rzeczy, stanowiących przedmiot sprzedaży, uwzględniać przepis art. 14 ust. 1-3 ustawy z 15.2.1992 r. PDOPrU; który obliguje do określenia ceny sprzedaży w wartości rynkowej. Przepis także wskazuje jakie elementy należy brać pod uwagę przy określaniu wartości rzeczy będących przedmiotem obrotu, wymieniając uwarunkowania lokalnego rynku oraz stan i stopień zużycia tych rzeczy. Podatnik może także uwzględniać przy określaniu ceny sprzedaży rzeczy inne elementy np. wartość początkową urządzenia, dokonane odpisy amortyzacyjne w okresie trwania umowy leasingowej lub możliwość powtórnego leasingu po okresie trwania pierwszej umowy. Niemniej podatnik musi mieć świadomość konsekwencji, określonych przepisami art. 14 ust. 3 PDOPrU, a przede wszystkim obowiązku uzasadnienia ceny sprzedaży rzeczy, w przypadku jeśli jej wysokość bez uzasadnionej przyczyny odbiega od wartości rynkowej z dnia zawarcia umowy sprzedaży.

3a) Jeżeli przedłużenie okresu obowiązywania umowy leasingu finansowego zostanie zawarte w ostatnim miesiącu jej obowiązywania, wówczas nie będzie miał zastosowania przepis § 8 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z 17.1.1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ponieważ miesięczny odpis amortyzacyjny zostanie dokonany według stawek wynikających z pierwszej umowy w ostatnim miesiącu obowiązywania tej umowy. Leasingowany środek trwały u leasingobiorcy zostanie w pełni zamortyzowany, w okresie trwania umowy leasingowej (bez uwzględnienia jej przedłużenia).

b) Przy leasingu finansowym leasingowana rzecz jest zaliczana, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku leasingobiorcy, który dokonuje odpisów amortyzacyjnych. U leasingodawcy rzecz ta wówczas występuje w ewidencji pozabilansowej. Zakończenie umowy leasingu finansowego, zazwyczaj następuje przejęciem rzeczy przez leasingobiorcę bez dopłaty lub za określoną cenę. Może jednak wystąpić przypadek zwrotu rzeczy właścicielowi przez leasingobiorcę. Wówczas mogą wystąpić dwa przypadki a mianowicie: zwracana rzecz jest całkowicie zamortyzowana (wartość netto zero) lub jest częściowo zamortyzowana (posiada wartość netto). W wyniku zwrotu rzeczy właścicielowi-leasingodawcy powstaje u niego obowiązek przeniesienia tej rzeczy z ewidencji pozabilansowej i ujęcia w księgach w tej samej wartości początkowej oraz uwzględnienia dokonanych odpisów amortyzacyjnych przez leasingobiorcę, które w świetle przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z 17.1.1997 r. zostały uznane za koszty uzyskania przychodów leasingobiorcy. W przypadku zwrotu rzeczy całkowicie zamortyzowanej u leasingodawcy wartość początkowa zwróconej rzeczy będzie równa sumie odpisów amortyzacyjnych dokonanych u leasingobiorcy czyli wykaże zerową wartość netto.

Jeżeli zwrócona rzecz została tylko częściowo zamortyzowana u leasingobiorcy, wówczas wartość początkowa tego środka będzie podlegała dalszym odpisom u leasingodawcy (bądź u kolejnego leasingobiorcy) do czasu, w którym nastąpi zrównanie łącznej sumy odpisów amortyzacyjnych dokonanych u leasingobiorcy i leasingodawcy (bądź u kolejnego leasingobiorcy) z wartością początkową tego środka.