1471/DPF/415/31/06/PP

Pytanie podatnika:

Czy korzyść majątkowa uzyskiwana w związku z realizacją przyznanych praw (opcji na akcje) powinna być zakwalifikowana jako przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy powstały w ten sposób dochód do opodatkowania 19% stawką podatku, będzie rozumiany jako różnica pomiędzy ceną faktycznie uzyskaną w wyniku sprzedaży akcji a wydatkami poniesionymi na ich nabycie (głównym wydatkiem będzie zapłacona cena historyczna)?

P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 4 w zw. z § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) w związku z wnioskiem Spółki "X" o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz stan prawny.

Postanowienie

uznać stanowisko Strony za prawidłowe

Uzasadnienie

Z przedstawionego przez Stronę we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka Polska "X" oraz Spółka AG należą do międzynarodowej grupy Spółek "X". Spółka AG wdrożyła Plan Opcji na Akcje skierowany między innymi do menedżerów spółek z grupy Spółek "X", w ramach którego zapewnia tym osobom prawo do zakupu w przyszłości akcji Spółki AG wg historycznie określonej ceny rynkowej na dzień przyznania prawa. W wyniku tego, jeżeli ustalana na bieżąco, aktualna cena rynkowa byłaby wyższa od ceny historycznej, istnieje potencjalna możliwość odniesienia przez uczestnika Planu Opcji na Akcje korzyści majątkowej. Dodatnia różnica pomiędzy ceną bieżącą a ceną historyczną nie jest przesądzona, ani w żaden sposób gwarantowana - zależy wyłącznie od wahań kursu akcji. Jeżeli cena aktualna będzie niższa od ceny historycznej, osiągnięcie korzyści majątkowej nie będzie możliwe.

Prawo do zakupu akcji umożliwia nabycie tych akcji po cenie historycznej z dnia przyznania tego prawa i może być zrealizowane po upływie oznaczonego czasu, nie później jednak niż po upływie 10 lat od dnia przyznania. Zgodnie z Planem przyznanie akcji nastąpiło w kwietniu 2003r. Po dwóch latach od przyznania, tj. począwszy od 1 kwietnia 2005 roku, pracownicy mają prawo do zrealizowania 50% opcji. Całość opcji może zostać zrealizowana po upływie 3 lat od dnia przyznania prawa, tj. począwszy od 1 kwietnia 2006r.

W związku z realizacją prawa, w zależności od sposobu tej realizacji, uczestnik Planu może uzyskać korzyść majątkową stanowiącą różnicę pomiędzy aktualną ceną rynkową akcji a ceną historyczną realizacji prawa, przemnożoną przez liczbę akcji, w odniesieniu do których prawo jest realizowane.

Realizacja uprawnienia wynikającego z tego prawa (zakup akcji Spółki AG) może nastąpić między innymi w formie realizacji bezgotówkowej, dokonywanej za pośrednictwem biura maklerskiego i pozwalającej nabyć akcje bez konieczności fizycznej płatności ze strony kupującego. Taka realizacja opcji polega na jednoczesnym nabyciu i zbyciu akcji Spółki AG. Cena nabycia akcji (cena historyczna określona w dniu przyznania prawa) oraz inne koszty pokryte zostaną z zysku osiągniętego w ramach transakcji, a zysk netto wynikający z transakcji zostaje przekazany na konto osoby uprawnionej.

Generalnie, w związku z realizacją przyznanych praw w ramach Planu, po dokonaniu bezgotówkowej realizacji praw, uczestnik nie nabywa uprawnień właścicielskich w odniesieniu do akcji Spółki AG.

Zgodnie z Regulaminem Planu, uczestnictwo w Planie ma cel motywacyjny i ma wpływać na ściślejszą integrację osób uprawnionych ze strategią spółek z grupy Spółek "X".

W związku z powyższym Spółka ma wątpliwości, czy korzyść majątkowa uzyskiwana w związku z realizacją przyznanych praw (opcji) powinna być zakwalifikowana jako przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy powstały w ten sposób dochód do opodatkowania 19% stawką podatku, będzie rozumiany jako różnica pomiędzy ceną faktycznie uzyskaną w wyniku sprzedaży akcji a wydatkami poniesionymi na ich nabycie (głównym wydatkiem będzie zapłacona cena historyczna).

W opinii Spółki, korzyść majątkowa z tytułu realizacji przyznanych praw powinna być uznana za przychód z kapitałów pieniężnych i obliczona przy uwzględnieniu wydatków poniesionych na nabycie akcji.

Taki wniosek - zdaniem Spółki - wynika z analizy następujących przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

- stosownie do art. 10 w/w ustawy, źródłami przychodów są m. in.: kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż: nieruchomości lub ich części oraz udział w nieruchomości, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, a także prawo wieczystego użytkowania gruntów.

- zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. b w/w ustawy, będącego przepisem szczególnym w odniesieniu do art. 10, przychodami z kapitałów pieniężnych są należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi (UOIF).

- zgodnie z art. 3 pkt 1 UOIF, papierami wartościowymi są:

a) akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000r. - Kodeks spółek handlowych, prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowania na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,

b) inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a, lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego (prawa pochodne).

Powołany przepis wymienia prawa majątkowe, które ustawa uznaje za papiery wartościowe, przy czym są to również "inne prawa majątkowe". Wskazuje on również na warunek ich emisji na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego.

W konsekwencji, akcje wyemitowane na podstawie przepisów prawa obcego są papierami wartościowymi, jak również są nimi prawa majątkowe, których cena bezpośrednio lub pośrednio zależy od ceny papierów wartościowych wymienionych w art. 3 pkt 1 UOIF.

Wspomniana definicja obejmuje swoim zakresem również przyznaną osobom uprawnionym opcję, czyli prawo do nabycia akcji Spółki AG po cenie niższej niż aktualna cena rynkowa, które zostało przyznane zgodnie z Planem obowiązującym w spółkach "X". Wartość tego prawa (cena) zależy od ceny akcji wydanych na podstawie przepisów prawa obcego (tj. ceny akcji Spółki AG).

Spółka twierdzi, że uzyskane prawa stanowią papier wartościowy, o którym mowa w art. 3 pkt 1 UOIF. Do tego ostatniego przepisu odsyła art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W rezultacie, przychód uzyskany z realizacji tych praw (opcji) należy zakwalifikować do źródła, jakim są kapitały pieniężne określone w art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie natomiast z art. 30b ust. 1 i 2 ustawy, dochód taki podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z 19% stawką podatkową.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 w/w ustawy nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną. Wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji). Zatem kosztem uzyskania przychodów będą wydatki poniesione na nabycie akcji przez osoby biorące udział w Planie (tj. cena historyczna oraz inne ewentualne wydatki związane z nabyciem akcji).

Spółka stoi na stanowisku, że zgodnie z art. 45 w/w ustawy tak wyliczony dochód powinien zostać wykazany w odrębnym zeznaniu podatkowym (PIT-38) sporządzanym do 30 kwietnia roku następującego po roku, w którym dochód został osiągnięty. W tym samym terminie powinien zostać wpłacony do urzędu skarbowego wynikający z zeznania podatek.

W ocenie Naczelnika tutejszego Urzędu Skarbowego w przedstawionym stanie faktycznym stanowisko Spółki jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /j.t. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm./, przychodami z zastrzeżeniem art. 14-16 oraz art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle tego przepisu przyznanie pracownikom opcji na nabycie akcji nie powoduje powstania przychodu u pracowników w dacie realizacji praw pracowników wynikającego z wyżej wymienionego Planu Opcji na Akcje tj. w dacie przyznania opcji. Uzyskanie przez pracownika opcji na nabycie akcji nie powoduje powstania obowiązku podatkowego u pracownika. Przychód powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia akcji.

Akcje są papierami wartościowymi inkorporującymi zarówno prawa, jak i obowiązki akcjonariusza w stosunku do spółki będącej emitentem akcji. Moment uzyskania dochodu z akcji nie jest tożsamy z momentem ich nabycia bez względu na formę tego nabycia (w tym przypadku w wyniku realizacji przyznanej nieodpłatnie opcji na zakup). Cechą papierów wartościowych, jakimi są akcje, jest to, iż generują dochód w przyszłości: w postaci dywidendy, czy też - w przypadku ich odpłatnego zbycia - w postaci różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami poniesionymi na nabycie akcji.

Powyższe stanowisko potwierdza zapis art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, iż nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym dochodu z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także umorzenia jednostek uczestnictwa.

Wobec powyższego przychód podatkowy powstanie dopiero w momencie sprzedaży przez pracowników akcji Spółki AG. Przychód uzyskany z tego tytułu należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych. Stosownie bowiem do treści art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a w/w ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych. Użyte w tym przepisie pojęcie "należny" oznacza, iż przychód powstanie niezależnie od momentu otrzymania środków pieniężnych przez podatnika. Kosztem uzyskania przychodów zgodnie z cytowanym wyżej art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będą natomiast wydatki faktycznie poniesione przez podatnika na nabycie akcji. Stosownie do art. 30b ust. 1 w/w ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19 % uzyskanego dochodu.

Na podstawie art. 30b ust. 2 pkt 1 w/w ustawy dochodem, o którym mowa powyżej, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14.

Reasumując, przychód powstanie w dacie sprzedaży akcji Spółki AG, a dochód będzie opodatkowany 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, wykazanym w zeznaniu rocznym PIT-38 stosownie do art. 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na uwadze postanowiono jak na wstępie.

Niniejsze postanowienie dotyczy wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz obowiązującego w tym stanie faktycznym stanu prawnego.