PO 3/JW-722-336/96

W związku z upowszechnieniem się wykładni Ministerstwa Finansów w przedmiocie zasad opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych świadczeń polegających na nieodpłatnym używaniu obcych środków trwałych, zawartej w piśmie z 7.2.1996 r., znak PO3-722-912/JW/96, do organów skarbowych i Ministerstwa Finansów docierają sygnały świadczące o nieznajomości przepisów regulujących tę kwestię przez znaczną liczbę podatników. Szczególnie dotyczy to kręgu podatników działających w sferze usług komunalnych, powszechnie korzystających z mienia przekazanego im przez gminy do nieodpłatnego używania.

Wprowadzenie w życie 1.1.1994 r. przepisu zawartego w pkt 4 w art.12 w ust. 6 ustawy z 15.2.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 1993 r. Nr 106, poz. 482 ze zm.) zmieniło obowiązujący do tego czasu stan prawny, formułując zasadę ustalania wartości nieodpłatnych świadczeń w zakresie dotychczas nie określonym. Przepisem tym zdefiniowano bowiem sposób ustalania wysokości przychodów z tytułu nieodpłatnych świadczeń w przypadkach innych, aniżeli uregulowane uprzednio, a polegające na świadczeniu usług i udostępnianiu lokali. Samo pojęcie "nieodpłatnego świadczenia" - w jego szerokim znaczeniu - było już wcześniej określone jako przychód w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W wielu przypadkach jednak nie można było, w oparciu tylko o ten ogólny przepis, ustalić wielkości przychodów z tego tytułu.

Wprowadzenie zmiany w art. 12 ust. 6 ww. ustawy uszło powszechnej uwadze, szczególnie wśród podatników, którzy już uprzednio korzystali nieodpłatnie z mienia będącego własnością gmin i nie zaliczali do przychodów wartości świadczeń otrzymywanych w tej formie.

Podatnikami takimi były z reguły podmioty ściśle związane z gospodarką komunalną, których działalność obejmowała realizację usług w zakresie określonym zadaniami własnymi gmin, o których mowa w art. 7 ustawy z 8.3.1990 r. o samorządzie terytorialnym (Dz.U. Nr 16, poz. 95 ze zm.). Należy przy tym zauważyć, że o ile omawiana regulacja zasad ustalania przychodów z tytułu nieodpłatnych świadczeń dotyczy wszystkich podatników, to w stosunku do podmiotów, o których mowa, ma ona swój szczególny wymiar.

Na potrzeby bowiem tej właśnie grupy podmiotów, w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z 20.1.1995 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także aktualizacji wyceny środków trwałych (Dz.U. Nr 7, poz. 34 ze. zm.), a przed 1.1.1995 r. rozporządzenia Ministra Finansów z 27.3.1992 r. w sprawie składników majątkowych uznawanych za środki trwałe... (Dz.U. z 1994 r. Nr 104, poz. 508), sformułowano wyjątek od powszechnie obowiązującej zasady, pozwalając zaliczać tym podatnikom do kosztów uzyskania przychodów amortyzacje od wartości obcych środków trwałych, w sytuacji gdy środki te zostały przyjęte w nieodpłatny zarząd lub nieodpłatne używanie od gminy lub Skarbu Państwa.

Kalkulacja cen usług świadczonych przez tych podatników w ogólności winna bowiem uwzględniać koszty amortyzacji, naliczane od wartości używanych przez nich składników majątkowych (środków trwałych), mimo że źródłem sfinansowania tego majątku nie były środki własne podatników, którzy jego materialne składniki eksploatują. Dzięki przyjętemu w ww. przepisach rozwiązaniu, pełne koszty eksploatacji urządzeń technicznych wykorzystywanych w działalności podatników świadczących usługi komunalne obciążają rzeczywistych odbiorców tych usług i - w części odpowiadającej kwocie amortyzacji - stanowią źródło finansowania dalszych inwestycji, bądź odtwarzania stopniowo zużywających się istniejących urządzeń technicznych. Ostatecznie w tej też części, odpowiadającej kwocie amortyzacji skalkulowanej w cenie świadczonych usług, opodatkowane są dochody związane z przychodami uzyskanymi z wpływów od odbiorców usług, o których mowa.

Jednakże brak zrozumienia wprowadzonych zmian przepisów i szczególny charakter sfery usług komunalnych, wyrażający się m.in. wykorzystywaniem w swojej działalności infrastruktury technicznej o znacznej wartości, stał się powodem tego, że u podatników używających nieodpłatnie mienie, będące formalnie własnością gmin, powstały zaległości w podatku dochodowym z tytułu nie zaliczenia do przychodów nieodpłatnie otrzymanych świadczeń. Skala zaległości nie byłaby możliwa do samodzielnego udźwignięcia przez podatników, co wpłynęłoby na pogorszenie jakości świadczeń w tej szczególnie ważnej sferze usług.

Biorąc zatem powyższe względy pod uwagę, zaleca się organom skarbowym, aby na indywidualne wnioski spółek, których udziały lub akcje są wyłączną własnością gmin, działających w sferze usług komunalnych, za lata 1994-1996 zaniechano poboru bądź umarzano wraz z odsetkami podatek dochodowy od dochodów pochodzących z tytułu nie zaliczenia do przychodów wartości świadczeń otrzymanych nieodpłatnie, wynikających z nieodpłatnego korzystania z mienia przekazanego tym podatnikom do używania przez gminy w celu realizacji ich zadań własnych. Zaniechanie poboru podatku lub jego umarzanie może mieć miejsce, jeżeli w cenie usług świadczonych przez podatników kalkulowano odpisy amortyzacyjne od wartości środków trwałych otrzymanych do nieodpłatnego używania.