ILPP1/443-46/07-2/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 3 sierpnia 2007 r. (data wpływu 21 sierpnia 2007 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 listopada 2007 r. (data wpływu 19 listopada 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwrotu wykorzystanej ulgi podatkowej – jest prawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 21 sierpnia 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwrotu wykorzystanej ulgi podatkowej.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 7 listopada 2007 r. nr ILPB1/415-46/07-2/AP, na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 12 listopada 2007 r., a w dniu 19 listopada 2007 r. (wg daty wpływu) wniosek uzupełniono o brakujące informacje, tj. doprecyzowano opisany stan faktyczny.

W wezwaniu poinformowano Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem przez wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik w 2000 roku nabył udziały w nieruchomości i w związku z tym korzystał z tzw. ulgi na wynajem w oparciu o przepis art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Deweloper, od którego nabyto udziały, ogłosił w 2003 roku upadłość. Ze względu na upadłość dewelopera inwestycja, w związku z którą dokonano odliczenia ulgi z tytułu budowy własnego lub stanowiącego współwłasność budynku mieszkalnego wielorodzinnego z przeznaczeniem na wynajem, nie została zakończona.

Obecnie – tj. w 2007 roku, podatnik zamierza zawrzeć umowę przedwstępną dotyczącą zbycia tychże udziałów z określeniem, iż umowa przyrzeczenia (zasadnicza) zostanie zawarta w 2011 roku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy podatnik będzie zmuszony do zwrotu ulgi, to jest do zwiększenia dochodu o kwotę wcześniej odpisaną...

Zdaniem Wnioskodawcy podatnik, który na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 14, poz. 176) skorzystał w 2000 roku z ulgi z tytułu budowy mieszkań na najem, i który przed upływem dziesięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nabyto udział na własność zbył go, jest obowiązany doliczyć do dochodów roku podatkowego, w którym nastąpiły te okoliczności, uprzednio odliczone kwoty. Dziesięcioletni okres liczy się od końca roku podatkowego, w którym nabyto działkę lub udziały w działce. Wnioskodawca podał, iż katalog przesłanek utraty prawa do ulgi z tytułu budowy lokali pod wynajem ma charakter zamknięty i został zawarty w art. 7 ust. 14 i 14a ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. z 2003 r. Nr 202, poz. 1956).

Zatem – zdaniem Wnioskodawcy – w sytuacji, gdy osoby posiadające udziały w nieruchomościach, w stosunku do których wcześniej skorzystano z ulgi na budowę lokali pod wynajem, dokonają sprzedaży tych udziałów przed upływem 10 lat od końca roku podatkowego, w którym nabyto działkę lub prawo wieczystego użytkowania gruntu pod budowę tego budynku, będą zmuszeni zwiększyć dochód o kwotę wcześniej odpisaną i zapłacić podatek.

Wnioskodawca wskazał, że żadna z przesłanek wymienionych w art. 7 ust. 14 nie wskazuje, iż obowiązek zwrotu powyższej ulgi dotyczy sytuacji zawarcia umowy przedwstępnej przed upływem 10-letniego okresu. W przypadku, gdy umowy zakupu udziałów zawierane były w 2000 roku, to 10-letni okres upływa 31 grudnia 2010 roku. Zatem jeżeli umowa przyrzeczona ma zostać zawarta po upływie tego okresu, nie powstanie obowiązek zwrotu odliczonego podatku i nie powstanie obowiązek zapłaty podatku z tytułu uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

Wnioskodawca określił, iż zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. W cytowanym przepisie użyto wyrażenie „zbycie”, zatem aby powstał obowiązek podatkowy z tego tytułu, musi nastąpić sprzedaż przedmiotowej nieruchomości. Zdaniem Wnioskodawcy samo zawarcie umowy przedwstępnej nie powoduje skutków podatkowych, gdyż w tej sytuacji nie można mówić o przeniesieniu własności nieruchomości, a jedynie zobowiązaniu do takiego przeniesienia w określonym terminie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2001 roku podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3 i art. 28-30, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1 i 2 oraz ust. 4-7 lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków poniesionych w roku podatkowym na budowę własnego lub stanowiącego współwłasność budynku mieszkalnego wielorodzinnego, z przeznaczeniem znajdujących się w nim co najmniej pięciu lokali mieszkalnych na wynajem, oraz wydatków na zakup działki pod budowę tego budynku. Za lokale przeznaczone na wynajem nie uważa się lokali mieszkalnych wynajętych osobom, które w stosunku do właściciela lub chociażby do jednego ze współwłaścicieli zaliczone są do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Przesłanki utraty nabytego prawa do ulgi określał przepis zawarty w art. 26 ust. 10 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2001 roku. Natomiast obecnie kwestię tę reguluje art. 7 ust. 14 ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 104, poz. 1104 ze zm.), zgodnie z którym podatnicy, którzy korzystali z odliczeń, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w latach 1997-2000 i przed upływem dziesięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym:

nastąpiło zbycie budynku, lokalu mieszkalnego, udziału we współwłasności lub

wynajęto budynek albo lokal mieszkalny osobom, które w stosunku do właściciela lub chociażby do jednego ze współwłaścicieli zaliczone są do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, lub

dokonano zmiany przeznaczenia budynku lub lokalu z mieszkalnego na użytkowy albo przeznaczono budynek lub lokal mieszkalny na potrzeby właściciela lub współwłaściciela, lub

zbyto działkę lub prawo wieczystego użytkowania gruntu pod budowę tego budynku,

nbspnbsp- są obowiązani doliczyć do dochodów roku podatkowego, w którym nastąpiły te okoliczności, uprzednio odliczone kwoty.

Natomiast na mocy art. 7 ust. 14a ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw dziesięcioletni okres, o którym mowa w ust. 14:

w pkt 1-3 – liczy się od końca roku podatkowego, w którym otrzymano decyzję właściwego organu o pozwoleniu na użytkowanie budynku lub lokalu, w związku z budową którego dokonano odliczeń,

w pkt 4 – liczy się od końca roku podatkowego, w którym nabyto działkę lub prawo wieczystego użytkowania gruntu pod budowę tego budynku.

Wnioskodawca określił, iż podatnik nabył udziały w nieruchomości. Należy zaznaczyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji „nieruchomości” ani „udziału w nieruchomości”. Dlatego w tym przypadku należy odnieść się do przepisów prawa cywilnego tj. art. 46 i art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Z przepisów tych wynika, że budynek trwale związany z gruntem jako część składowa gruntu nie może być przedmiotem odrębnej własności. Dlatego sprzedaż nieruchomości (udziału w nieruchomości) obejmuje zarówno zbycie gruntu (udziału w gruncie) jak i znajdującego się na nim budynku (udziału w budynku) trwale z nim związanego, chyba że na mocy przepisów szczególnych budynek jest odrębnym od gruntu przedmiotem własności. Jednak z przedstawionych informacji nie wynika, że ustanowiono odrębną własność lokali mieszkalnych. Deweloper, od którego nabyto udziały w nieruchomości ogłosił upadłość, co tutejszy organ zrozumiał, iż inwestycja nie została zrealizowana.

Zatem w przedmiotowej sprawie zastosowanie mieć będzie przepis zawarty w art. 7 ust. 14a pkt 2 ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw. W związku z tym, w sytuacji, gdy udział w nieruchomości nabyto w 2000 roku, dziesięcioletni okres, o którym mowa w art. 7 ust. 14 ww. ustawy liczy się od końca 2000 roku. Tak więc, w przypadku, gdy zbycie działki (udziału w nieruchomości) nastąpi po dniu 31 grudnia 2010 roku, na sprzedającym nie będzie ciążyć obowiązek doliczenia uprzednio odliczonych kwot do dochodów roku podatkowego, w którym nastąpi zbycie.

Zapis art. 157 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) stanowi, iż własność nieruchomości nie może być przeniesiona pod warunkiem ani z zastrzeżeniem terminu. Natomiast zgodnie z art. 157 § 2 ww. ustawy, jeżeli umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości została zawarta pod warunkiem lub z zastrzeżeniem terminu, do przeniesienia własności potrzebne jest dodatkowe porozumienie stron obejmujące ich bezwarunkową zgodę na niezwłoczne przejście własności.

Jednocześnie art. 158 ww. ustawy Kodeks cywilny stanowi, że umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Powyższe zapisy wskazują, że zbycie nieruchomości (udziałów w nieruchomości) nastąpi dopiero w momencie podpisania aktu notarialnego przenoszącego własność nieruchomości (udziałów w nieruchomości).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.