PO 7/2-803-0116/92

W związku z pismem z 28.1.1992 r. Ministerstwo Finansów uprzejmie wyjaśnia:

1. Określenie "pojęcie zatrudnienia" zawarte w art. 3 ust. 2 ustawy z 26.7.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. Nr 80, poz. 350 ze zm.) oznacza podjęcie zatrudnienia w rozumieniu Kodeksu pracy, tj. na podstawie umowy o pracę, wyboru, mianowania lub spółdzielczej umowy o pracę (art. 2 Kodeksu pracy).

Podjęcie pełnienia czynności lub wykonywania pracy na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło nie stanowi podjęcia zatrudnienia w rozumieniu powołanego wyżej przepisu ustawy. Jest to działalność wymieniona w art. 13 pkt 7 lub 8 ustawy.

2. Art. 4 wymienionej wyżej ustawy w sposób szczególny reguluje obowiązek podatkowy zagranicznych osób fizycznych określonych w art. 3 ust. 2 ustawy. W myśl tego przepisu, osoby te podlegają ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. tylko od dochodów osiągniętych na terenie Rzeczypospolitej Polskiej i bez znaczenia jest, czy pobyt czasowy tych osób na terenie Rzeczypospolitej Polskiej jest dłuższy od 183 dni, czy nie przekracza 183 dni w danym roku podatkowym.

W przykładzie podanym w piśmie, zatrudniona w przedstawicielstwie przedsiębiorstwa zagranicznego osoba fizyczna, otrzymująca za granicą wynagrodzenie za pracę wykonywaną w Polsce, podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od tego wynagrodzenia.

Ministerstwo Finansów nie podziela podanego w piśmie stanowiska zajętego przez Urząd Skarbowy Warszawa-Śródmieście, iż nie będzie pobierany w tym wypadku podatek dochodowy, ponieważ wypłacane jest wynagrodzenie zatrudnionej osobie nie w Polsce, a za granicą. Obowiązek opodatkowania tego wynagrodzenia wynika bowiem jednoznacznie z art. 4 wymienionej ustawy, w myśl którego, obowiązek podatkowy dotyczy dochodów za pracę w Polsce, w tym także wynagrodzeń wypłacanych za tę pracę za granicą.

3. Powołane w piśmie rozporządzenie Ministra Finansów z 13.2.1982 r. w sprawie zasad opodatkowania niektórych zagranicznych osób fizycznych przestało obowiązywać od 13.4.1992 r.

Aktualnie obowiązuje rozporządzenie Ministra Finansów z 3.4.1992 r. w sprawie podatku dochodowego od niektórych rodzajów dochodów zagranicznych osób fizycznych i osób prawnych mających miejsce zamieszkania lub siedzibę za granicą (Dz.U. Nr 32, poz. 137), która nie dotyczy opodatkowania dochodów za pracę. Obowiązek opodatkowania w Polsce dochodów za pracę wykonywaną w Polsce bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia wynika z przepisu art. 4 ustawy z 26.7.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli międzynarodowa umowa dotycząca unikania podwójnego opodatkowania reguluje zasady opodatkowania odmiennie od ustaleń przyjętych w tej ustawie, to należy stosować ustalenia przyjęte w umowie, a nie w ustawie.

4. W przypadku wypłaty za granicą wynagrodzenia za pracę wykonywaną w Polsce, wartość dodatkowych świadczeń wypłacanych zagranicznej osobie fizycznej za granicą z tytułu wykonywania pracy w Polsce, powinna być włączona do podstaw opodatkowania podatkiem dochodowym w Polsce zgodnie z przepisami powołanej wyżej ustawy.

Na przykład pokrywanie przez pracodawcę zagranicznego kosztów nauki w szkole dzieci pracownika, czy pokrywanie pracownikowi dodatkowego zwrotu kosztów okresowego przejazdu do miejsca stałego zamieszkania, stanowi przychód podlegający opodatkowaniu w myśl tej ustawy.

5. Przy obliczaniu podatku dochodowego należnego od wynagrodzenia otrzymywanego przez zagraniczną osobę fizyczną za pracę wykonywaną w Polsce uwzględnia się koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (162 000 zł miesięcznie),[1]( W 1999 r. 74 zł 6 gr miesięcznie) a także odliczenia kwoty 864 000 zł[2]( W 1999 r. kwota 394 zł 80 gr.) podatku rocznie w pierwszym szczeblu skali podatkowej.

6. Wartość świadczeń ponoszonych przez zagranicznego pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracownika czasowo przebywającego w Polsce, mającego stałe miejsce zamieszkania za granicą lub udostępnienie mu mieszkania w Polsce, podlega zwolnieniu z podatku zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy.

7. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie w sytuacji, gdy pracownik w związku ze zmianą miejsca pracy musiał zmieniać miejsce stałego zamieszkania i w związku z tym poniósł wydatki. Zwrot tych wydatków jest wolny od podatku na podstawie i w granicach określonych powołanym przepisem.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 14 wymienionej ustawy nie ma natomiast zastosowania do osób, o których mowa w art. 3 ust. 2 tej ustawy. Osoby te przybywają bowiem do Polski na pobyt czasowy, a nie na pobyt stały.

8. Odliczeniu od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 2 podlegają składki na ubezpieczenia społeczne ponoszone w Polsce na podstawie obowiązujących w Polsce ustaw.

Dodać należy, że odliczenia, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 5 i 6 ustawy dotyczyć mogą tylko wydatków ponoszonych w Polsce. Brak byłoby bowiem uzasadnienia, by poprzez zwolnienia od podatku takie wydatki były częściowo finansowane z budżetu polskiego.

9. Przepis art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie wyłącznie do osób fizycznych podlegających nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości ich dochodów. Nie jest zatem możliwe łączenie opodatkowania małżonków przebywających czasowo w Polsce, chyba że oboje małżonkowie przebywają w Polsce przez cały rok podatkowy, żadne z nich nie osiąga dochodów za granicą i nie należą do osób wymienionych w art. 3 ust. 2 ustawy, gdyż wówczas podlegają tylko ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

10. Zwolnienie przedmiotowe od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 10 ustawy, dotyczące wartości ubioru służbowego (umundurowania) odnosi się do tych przypadków, w których używanie tego ubioru służbowego (munduru) należy do obowiązków pracownika. Może to być również ubiór służbowy (mundur) wprowadzony decyzją zakładu pracy, np. w stosunku do portierów-szwajcarów, kelnerek, sprzedawców itp.

11. Przez inne posiłki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 12 ustawy, rozumie się posiłki o charakterze regeneracyjno-wzmacniającym, wydawane ze względu na warunki pracy na podstawie decyzji zakładu pracy, a także posiłki wydawane do spożycia w czasie pracy np. pracownikom jednostek gastronomicznych czy stołówek.

Jeżeli zatem zakład pracy z uwagi na charakter pracy wydaje pracownikom posiłki do spożycia wyłącznie w czasie wykonywania pracy, bez prawa do ekwiwalentu z tego tytułu, to wartość tych posiłków podlega zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 12 tej ustawy.

Informujemy, iż zgodnie z § 12 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia Ministra Finansów z 21.12.1991 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. Nr 124, poz. 553; z 1992 r. Nr 52, poz. 239) zwolnione są od podatku dochodowego dopłaty do posiłków spożywanych w stołówkach pracowniczych