PO 5-4-804-01024/94

W odpowiedzi na pismo z 25.5.1994 r., znak IC/IB/AM/BŁ, dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych, Ministerstwo Finansów wyjaśnia:

Ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 ze zm.) podlegają:

- osoby nie mające w Polsce miejsca zamieszkania przebywające tu krócej niż 183 dni w roku podatkowym,

- osoby nie mające w Polsce miejsca zamieszkania przybyłe na pobyt czasowy w celu podjęcia zatrudnienia w zagranicznych przedsiębiorstwach drobnej wytwórczości, w spółkach utworzonych z udziałem podmiotów zagranicznych oraz oddziałach i przedstawicielstwach przedsiębiorstw i banków zagranicznych, bez względu na długość tego pobytu.

Pojęcie zatrudnienia użyte w art. 3 ust. 2 ustawy oznacza zatrudnienie w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy, tj. na podstawie umowy o pracę, wyboru, mianowania lub spółdzielczego stosunku pracy oraz zatrudnienie na podstawie umowy o pracę nakładczą - co wynika z art. 1 ust. 2 ustawy z 16.10.1991 r. o zatrudnieniu i bezrobociu (Dz.U. Nr 106, poz. 457 ze zm.).

Nie stanowi zatem zatrudnienia w rozumieniu art. 4 ustawy pełnienie czynności lub wykonywanie pracy na podstawie umowy o dzieło i zlecenia, które unormowane zostały w przepisach Kodeksu cywilnego oraz powołanie do składów zarządów, rad nadzorczych komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych. Dochody osiągnięte w Polsce z tytułu umowy o dzieło lub umowy zlecenia zawartej przez osoby zagraniczne opodatkowane są, o ile umowa w sprawie podwójnego opodatkowania zawarta z państwem miejsca zamieszkania zleceniobiorcy nie stanowi inaczej, w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu, lub na zasadach określonych w art. 41 ustawy, jeżeli dochody te uzyska osoba przybyła do Polski na pobyt czasowy przekraczający w roku podatkowym 183 dni i nie będzie ona zatrudniona przez podmioty, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy.

Nie stanowi również zatrudnienia w rozumieniu art. 3 ust. 2 powołanej ustawy oddelegowanie pracownika do utworzonej w Polsce spółki z udziałem podmiotu zagranicznego. Jeżeli zatem taka osoba równocześnie zasiada w organach stanowiących tej osoby prawnej a przebywa w Polsce ponad 183 dni w roku podatkowym podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Jeżeli chodzi o opodatkowanie dochodów uzyskanych przez osoby zagraniczne z tytułu powołania do organów stanowiących osób prawnych, jeżeli z umowy nie wynika inaczej, dochody te opodatkowane są w sposób następujący:

- jeżeli osoba zagraniczna podlega ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu uzyskane przez nią dochody opodatkowane są ryczałtem w wysokości 20% uzyskanego przychodu, a to na podstawie art. 29 ustawy,

- jeżeli osoba zagraniczna podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu to dochody z tytułu pełnienia omawianych funkcji podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 41 tej ustawy.

W praktyce oznacza to, iż dochody osiągane przez osoby zagraniczne z tytułów określonych w art. 13 pkt 7 ustawy opodatkowane są ryczałtowo, jeżeli osoby te przebywają w Polsce nie dłużej niż 183 dni w roku podatkowym lub bez ograniczenia okresu pobytu w Polsce, jeżeli są one zatrudnione na podstawie umowy o pracę, wyboru, umowy o pracę nakładczą lub spółdzielczego stosunku pracy przez tę samą osobę prawną bądź inny podmiot wymieniony w art. 3 ust. 2 ustawy.

W przypadku członków rad nadzorczych i komisji rewizyjnych spółek kapitałowych wobec zapisu art. 204 i 375 Kodeksu handlowego, jeżeli przebywają w Polsce dłużej niż 183 dni w roku podatkowym, ryczałtowe opodatkowanie ich dochodów jest możliwe wyłącznie w przypadku gdy osoby te zatrudnione są jednocześnie przez inną spółkę z udziałem podmiotu zagranicznego, w zagranicznym przedsiębiorstwie drobnej wytwórczości, w oddziale lub przedstawicielstwie przedsiębiorstwa lub banku zagranicznego.

Jednocześnie Ministerstwo Finansów informuje, iż utożsamianie powołania na członka zarządu z umową o pracę nie znajduje uzasadnienia zarówno w przepisach kodeksu pracy, jak i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym, nie można uznać za słuszne twierdzenia, iż powołanie na członka zarządu kreuje stosunek pracy. Natomiast osoba powołana na członka zarządu może być jednocześnie zatrudniona w danej spółce na podstawie umowy o pracę. W takim przypadku należy jednak wyodrębnić dla celów podatkowych składniki wynagrodzenia wynikające z umowy o pracę i aktu powołania, celem ich opodatkowania