RO-XV/415/PDOF-423/64/BDŚ/05

Pytanie podatnika - Czy istnieje podstawa prawna do rozliczenia dochodu uzyskanego w Polsce we właściwym Pani Pierwszym Urzędzie Skarbowym w Białymstoku i rozliczenia dochodu osiągniętego w Wielkiej Brytanii tylko w kraju w którym dochód został osiągnięty?- Jakie są szczegółowe zasady rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu uzyskanego tylko w Wielkiej Brytanii na podstawie umowy o pracę?

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Białymstoku, działając na podstawie art.14a §1 i §4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity z 2005r. Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku z dnia 07.07.2005r., p o s t a n a w i a uznać, iż

stanowisko podatnika dotyczące rozliczenia rocznego dochodów uzyskanych w Wielkiej Brytanii jest nieprawidłowe.

Pismem z dnia 07.07.2005r zwróciła się Pani z prośbą o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego, przedstawiając następujący stan faktyczny: W 2005r. (do dnia 02.05.2005r.) uzyskiwała Pani dochody na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, z tytułu wynagrodzenia na podstawie umowy o pracę. Od dnia 02.04.2005r. obowiązuje Panią kontrakt przedwstępny, z tytułu którego nie otrzymuje Pani żadnego wynagrodzenia, ale stanowi on gwarancję rozpoczęcia pracy od dnia 01.08.2005r. na podstawie umowy o pracę na terytorium Wielkiej Brytanii.

Umowa ta będzie zawarta z pracodawcą na okres minimum 3 lat z możliwością jej przedłużenia.Ponadto otrzymała Pani kwotę pieniężną (za okres od 04.05.2005 - 01.07.2005), która zostanie rozliczona w ramach PIT-8C. Do Wielkiej Brytanii wyjeżdża Pani wraz z mężem, który również będzie zatrudniony na terytorium Wielkiej Brytanii na takich samych zasadach. Mąż w 2005r. nie uzyskał żadnych przychodów na terytorium Polski. Od momentu wyjazdu z Polski w celu podjęcia pracy za granicą, nie będą Państwo uzyskiwać żadnych dochodów na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Pozostające w Polsce mieszkanie nie będzie wynajmowane i nadal stanowi i stanowić będzie własność Pani i Pani męża.Ponadto w swoim piśmie podnosi Pani, iż za rok 2004 oraz lata poprzednie rozliczała Pani swoje dochody łącznie z mężem we wspólnym zeznaniu rocznym.

W związku z wyżej opisanym stanem faktycznym, zwraca się Pani z pytaniami:- czy istnieje podstawa prawna do rozliczenia dochodu uzyskanego w Polsce we właściwym Pani Pierwszym Urzędzie Skarbowym w Białymstoku i rozliczenia dochodu osiągniętego w Wielkiej Brytanii tylko w kraju w którym dochód został osiągnięty?- jakie są szczegółowe zasady rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu uzyskanego tylko w Wielkiej Brytanii na podstawie umowy o pracę? Sformułowała Pani też własne stanowisko w sprawie stwierdzając, iż:Zgodnie z posiadaną przez Panią wiedzą i w oparciu o znane Pani przepisy uważa Pani, iż rozliczenie podatku dochodowego od osób fizycznych powinno mieć miejsce w kraju, w którym dochód został osiągnięty.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Białymstoku, mając na uwadze stan faktyczny przedstawiony przez wnioskodawcę i stan prawny obowiązujący w dacie zaistnienia tego zdarzenia, postanawia udzielić następującej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Zgodnie z art.3 ust.1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity z 2000r. Dz. U. Nr 14, poz. 176 ze zm.) osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy), a zatem zarówno od dochodów uzyskanych w kraju, jak i za granicą. Aby zapobiec podwójnemu opodatkowaniu, tzn. raz w kraju, w którym podatnik uzyskał dochód, a drugi raz w kraju będącym jego miejscem zamieszkania, zgodnie z art.4a wyżej cytowanej ustawy, przepisy art.3 ust.1 stosuje się z uwzględnieniem postanowień umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu.Zgodnie z umową podpisaną między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej (Ludowej) a Rządem Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Północnej Irlandii w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i zysków majątkowych, podpisaną w dniu 16 grudnia 1976r. (Dz. U. z 1978r. Nr 7, poz. 20), przy rozliczaniu dochodów uzyskanych w Wielkiej Brytanii zastosowanie ma metoda zaliczenia proporcjonalnego.Przy określeniu miejsca zamieszkania dla celów podatkowych może zaistnieć sytuacja, jak w Pani przypadku, że osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu umawiających się państwach. Jest to sytuacja kolizyjna, którą normują regulacje art.4 cyt. umowy, według której, jeżeli osoba fizyczna zazwyczaj przebywa w obu umawiających się państwach, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania na terytorium tego umawiającego się państwa, którego jest obywatelem. Dochody jakie będzie Pani i mąż uzyskiwać w Wielkiej Brytanii - z tytułu umowy o pracę - stanowią źródło dochodu omówione w art.15 cyt. umowy międzynarodowej.

Zgodne z tym artykułem uposażenia, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w umawiającym się państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie, chyba że praca najemna wykonywana jest w drugim umawiającym się państwie, to otrzymane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim państwie. Bez względu jednak na przedstawioną wyżej zasadę, wolne od podatku w państwie, w którym jest świadczona praca, są wynagrodzenia za pracę wykonywaną w tym państwie, jeżeli są spełnione łącznie trzy warunki:- pracownik przebywa w tym państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni (podczas danego roku podatkowego),- wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w tym państwie,- wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca otrzymuje w tym państwie.Aby wynagrodzenie było zwolnione z podatku od wynagrodzenia w państwie, w którym wykonywana jest praca, konieczne jest spełnienie wszystkich trzech warunków. W takim przypadku otrzymane wynagrodzenie będzie podlegało opodatkowaniu w państwie, w którym podatnik ma miejsce zamieszkania. Analiza tego przepisu oraz przedstawiony przez Panią stan faktyczny, wskazują, że dochody z pracy wykonywanej przez Panią i męża na terenie Wielkiej Brytanii będą podlegały opodatkowaniu na terenie jej terytorium, niezależnie od opodatkowania ich w Polsce. Oznacza to, że obliczając podatek za dany rok podatkowy należy pamiętać, iż w rocznym zeznaniu podatkowym należy również uwzględnić dochody uzyskane z pracy wykonywanej w Wielkiej Brytanii. W świetle powyższego należy sięgnąć do reguł umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Uniknięcie podwójnego opodatkowania omówione w art.23 ust.1 tej umowy, polega na potrąceniu od polskiego podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów, kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Zjednoczonym Królestwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, które proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

W związku z powyższym, dochód Pani i męża, uzyskany w Wielkiej Brytanii nie korzysta ze zwolnienia i podlega opodatkowaniu w Polsce zarówno w przypadku gdy jest jedynym dochodem, jak i w przypadku, gdy osiągane są równocześnie inne dochody w Polsce z tym, że zapłacony za granicą podatek odlicza się od podatku należnego w Polsce - zgodnie z przepisami art.27 ust.9 i 9a ustawy o podatku dochodowym.

Kryterium decydującym o powstaniu nieograniczonego obowiązku podatkowego jest miejsce zamieszkania. Pojęcie "miejsce zamieszkania" definiują art.25 - 28 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964r. Nr 16, poz.93 ze zm.). Miejscem zamieszkania osoby pełnoletniej posiadającej zdolność do czynności prawnych jest miejscowość, w której on przebywa z zamiarem stałego pobytu. Zatem o miejscu zamieszkania decydują dwa czynniki, które muszą być spełnione łącznie: zewnętrzny, tj. faktyczne przebywanie w danej miejscowości oraz wewnętrzny, tj. zamiar stałego pobytu, który wynika z zachowania danej osoby i polega za założeniu ośrodka interesów życiowych w określonej miejscowości (np.: posada w niej nieruchomości, zamieszkiwanie wraz z rodziną, itd.). Miejsce zamieszkania danej osoby jest to więc miejscowość, w której koncentruje się jej aktywność życiowa.

Zgodnie z art.28 KC osoba fizyczna może mieć tylko jedno miejsce zamieszkania. Nie stoi to jednak na przeszkodzie, aby to miejsce ulegało zmianom, np.: dana osoba mogła zamieszkiwać najpierw w Polsce, a następnie przeprowadzić się za granicę - do Wielkiej Brytanii, jak to ma miejsce w Pani przypadku. Jeżeli w każdym z tych miejsc będzie centrum Pani życiowych interesów, to należy uznać, iż będzie Pani miała w poszczególnych okresach 2005r. różne miejsca zamieszkania, co oczywiście ma wpływ na sposób opodatkowania uzyskiwanych przez Panią dochodów.

Zgodnie z art.11 ust.3 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursów z dnia otrzymania lub postawienia od dyspozycji podatnika, ogłaszanych przez bank, z którego usług korzystał podatnik, i mających zastosowanie przy kupnie walut. Jeżeli podatnik nie korzysta z usług banku, przychody przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych z dnia uzyskania przychodu, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z zastrzeżeniem ust. 4. Ustęp 4 wyżej zacytowanego art.11 ustawy stanowi, że jeżeli bank, z którego usług korzysta podatnik, stosuje różne kursy walut obcych i nie jest możliwe dostosowanie kursu, o którym mowa w ust.3 zdanie pierwsze, do przeliczenia na złote przychodu uzyskanego przez podatnika stosuje się kurs średni walut obcych z dnia uzyskania przychodu, ogłaszany przez Narodowy Bank Polski.

Należy również podkreślić, iż wykazane w zeznaniu rocznym przychody uzyskane za granicą, zgodnie z art.21 ust.1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przed przeliczeniem na złotówki może Pani pomniejszyć o równowartość diet należnych pracownikowi z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju określonych w odrębnych przepisach, obliczonych za okres, w którym była wykonywana praca za granicą. Przy czym zwolnienie dotyczy dochodów nieprzekraczających rocznie równowartość trzydziestu diet. Zwolnienie to może mieć zastosowane w opisanej przez Panią sytuacji.

W 2005r. kwota diety za dobę pobytu w Wielkiej Brytanii wynosi 32 GBP (zgodnie z rozporządzeniem z dnia 8 grudnia 2004r. Ministra Gospodarki i Pracy zmieniającej rozporządzenie w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju - Dz. U. Nr 271, poz.2687).Od tak obliczonych przychodów odlicza się koszty uzyskania w wysokości i na zasadach określonych w art.22 ust.2 i ust.11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na podstawie tych przepisów pracownik ma prawo do obniżenia przychodu o zryczałtowane koszty uzyskania przychodów. Koszty te w 2005r. wynoszą 102,25zł miesięcznie, w przypadku gdy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika było położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskiwał dodatku za rozłąkę - koszty wynoszą w 2005r. 127,82zł miesięcznie. Jeżeli koszty uzyskania przychodów określone w sposób podany wyżej są niższe o faktycznych wydatków na dojazd do zakładu pracy środkami transportu autobusowego, kolejowego, promowego lub komunikacji miejskiej, koszty te mogą być przyjęte w wysokości wydatków faktycznie poniesionych, udokumentowanych wyłącznie imiennymi biletami okresowymi.Od sumy dochodów osiągniętych w 2005r. w Polsce oraz dochodów uzyskanych w Wielkiej Brytanii wyliczonych zgodnie z zasadami podanymi wyżej, jest Pani zobowiązana obliczyć podatek dochodowy zgodnie z obowiązującą w 2005r. progresywną skalą podatkową wskazaną w art.27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym oraz w świetle przedstawionego przez Panią w piśmie z dnia 07.07.2005r. stanowiska, iż rozliczenie podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów powinno mieć miejsce, w kraju w którym dochód został osiągnięty jest nieprawidłowe.