BD-P /423 ? 15/05/Z

Pytanie podatnika:

W którym momencie należy zaliczyć do przychodów podatkowych premię pieniężną (bonus)?

Z przedstawionego w piśmie stanu faktycznego wynika, że Spółka prowadzi sieć hurtowni elektrotechnicznych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zawarła umowy handlowe z kilkunastoma producentami artykułów elektrotechnicznych. W każdej z tych umów określone zostały warunki, po spełnieniu których Spółka otrzymuje dodatkowe premie pieniężne lub tzw. bonusy. Od 1 maja 2004r. wypłatę premii pieniężnych i bonusów (na gruncie ustawy VAT) Spółka traktuje jako świadczenie usług i wystawia stosowne faktury. Do 30 kwietnia 2004r. tego typu transakcje dokumentowane były notami księgowymi.

Zdaniem Podatnika przedmiotową należność, stosownie do przepisów art. 12 ust. 3a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy zaliczyć do przychodów podatkowych w ostatnim dniu miesiąca, w którym otrzymano zapłatę za wykonanie świadczenia.

Naczelnik Urzędu Skarbowego, w postanowieniu z dnia 29 lipca 2005r. stwierdził, że stanowisko Podatnika jest nieprawidłowe. W opinii organu pierwszej instancji premię pieniężną (bonus) należy traktować jak wynagrodzenie za usługę, a nie jako zapłatę za wykonane świadczenie. Zatem momentem, w którym należy ją zaliczyć do przychodów podatkowych jest, stosownie do przepisów art. 12 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dzień wystawienia faktury, nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym wykonano usługę.

Na powyższe postanowienie Spółka wniosła w dniu 8 sierpnia 2005r. zażalenie, nie zgadzając się z interpretacją przepisów art. 12 ust. 3a pkt 2 ww. ustawy. W opinii Strony o zaliczeniu premii pieniężnych oraz bonusów do przychodów podatkowych decyduje nie moment wystawienia stosownej faktury lub wykonania usługi, a moment otrzymania zapłaty za wykonanie świadczenia.

Po dokonaniu wnikliwej analizy przedstawionych przez Podatnika okoliczności faktycznych sprawy, a także treści zaskarżonego postanowienia oraz obowiązujących unormowań prawnych, stwierdzam:

Jedną z podstawowych kategorii niezbędnych do prawidłowego wyliczenia podatku jest przychód. Definicję przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych zawiera art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz. U. z 2000r. nr 54, poz. 654 ze zm.). Przepis ten definiując pojęcie przychodu posługuje się kryterium faktycznego otrzymania (pieniędzy, wartości pieniężnych bądź nieodpłatnych świadczeń). Szczególny rodzaj przychodów stanowią przychody należne, o których mowa w art. 12 ust. 3 powoływanej wyżej ustawy. Zgodnie z zawartą w nim regulacją przychodami należnymi są przychody związane z działalnością gospodarczą, które stały się w jej następstwie należnością.

Przepisy ww. ustawy nie zawierają jednakże definicji przychodu należnego. Według Słownika języka polskiego "należny" oznacza przysługujący, należący się komuś lub czemuś (Słownik języka polskiego pod redakcją Mieczysława Szymczaka, Warszawa 1996). Jako przychody należne można zatem przyjąć przychody, które należą, przysługują danemu podmiotowi.

Również Sąd Najwyższy, zajmując stanowisko w powyższej kwestii uznał, że "należne przychody" to te, które wynikają np. z działalności gospodarczej i stały się w jej następstwie należnością (wierzytelnością), tyle tylko, że jeszcze faktycznie nie uzyskaną (z uzasadnienia wyroku z 26 marca 1993 r., sygn. akt III ARN 6/93).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych odnosi się do przychodów należnych z działalności gospodarczej. Stosownie bowiem do art. 12 ust. 3 ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Przychody należne są zatem zawsze związane z działalnością gospodarczą.

Przepisy ustawy regulują również kwestie dotyczące momentu powstania przychodów należnych.

Stosownie do unormowań art. 12 ust. 3a, za datę powstania przychodu należnego uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku), nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym:

- wydano rzecz, zbyto prawo majątkowe lub

- wykonano usługę, w tym częściowo wykonano usługę, jeżeli jej częściowe wykonanie stanowi wynikający z umowy lub z odrębnych przepisów tytuł do zapłaty, lub

- otrzymano zapłatę za wykonanie świadczenia - w pozostałych przypadkach.

Z powyższego wynika, że podstawową datą, w której należy wykazać przychód należny, będzie data wystawienia faktury (rachunku). Jednakże w myśl art. 12 ust. 3a ustawy przychód nie może powstać później niż ostatniego dnia miesiąca, w którym zaistniała jedna z następujących sytuacji: wydanie rzeczy i zbycie prawa majątkowego, wykonanie usługi (częściowe wykonanie usługi), otrzymanie zapłaty. Wobec powyższego, jeżeli od 1 maja 2004r. premia pieniężna (bonus) stanowi wynagrodzenie za świadczoną usługę i skutkuje koniecznością wystawienia faktury FV, to tym samym będzie ona przychodem otrzymującego wynagrodzenie, zgodnie z brzmieniem art. 12 ust. 3a pkt 2 ww. ustawy podatkowej, w momencie wystawienia faktury, nie później jednak niż w ostatnim dniu miesiąca, w którym wykonano usługę.

Niniejsza interpretacja prawa podatkowego została wydana w oparciu o przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny oraz stan prawny obowiązujący w dniu zaistnienia tego zdarzenia.