IS.IX/3-443/303/05

Pytanie podatnika:

Czy mam możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy w przypadku wykonywania działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług szacowania nieruchomości, jeżeli wartość sprzedaży nie przekroczyła w roku podatkowym 10.000 euro?

Działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 113 ust. 1, ust. 9, ust.13 pkt 2, ust. 14 pkt 2 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.), § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.11.2004 r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 253, poz. 2528), § 28 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25.05.2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 795) Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie po rozpatrzeniu odwołania z dnia 28.02.2006 r. od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 13.02.2005 r. znak: IS.IX/3-443/303/05 w sprawie interpretacji co do zakresu stosowania przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług tj. możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy w przypadku wykonywania działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług szacowania nieruchomości, jeżeli wartość sprzedaży nie przekroczyła w roku podatkowym 10.000 euro postanawia utrzymać w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W oparciu o przepis art. 14 a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, wnioskiem z dnia 22.09.2005 r. Pani A B zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Przemyślu o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego.Pytanie dotyczyło możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy w przypadku wykonywania działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług szacowania nieruchomości, jeżeli wartość sprzedaży nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym (2004 r.), w proporcji do czasu prowadzenia działalności, kwoty 10.000 euro. W roku bieżącym, na dzień złożenia wniosku, również nie została przekroczona kwota 10.000 euro, ponadto Podatniczka nie przewiduje przekroczenia tej kwoty do końca roku.W piśmie wskazano, iż działalność gospodarczą rozpoczęto w dniu 21.06.2004 r. Podatniczka posiada uprawnienia państwowe do szacowania nieruchomości, maszyn i urządzeń trwale związanych z gruntem. Ustawa o gospodarce nieruchomościami nałożyła obowiązek wykonywania szacowania nieruchomości w ramach działalności gospodarczej.Konkretnie przedmiotem działalności jest:

- 70.31.Z Pośrednictwo w obrocie nieruchomościami, jako działalność przeważająca, dotychczas jedyna wykonywana przez Podatniczkę

- 67.20.Z Działalność pomocnicza związana z ubezpieczeniami i funduszami emerytalno - rentowymi (dotychczas nie wykonywana)

- 67.13.Z Działalność pomocnicza finansowa, gdzie indziej nie sklasyfikowana (dotychczas nie wykonywana)

- 74.20 Działalność w zakresie architektury i inżynierii (dotychczas nie wykonywana)

- 74.85.Z Działalność związana z tłumaczeniami i usługami sekretarskimi (dotychczas nie wykonywana).

W ocenie wnioskodawczyni wyłączenia ze zwolnienia od podatku, w oparciu o art. 113 ust. 1 ustawy, określone zostały w art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy, który traktuje o usługach w zakresie doradztwa, a takowych Podatniczka nie świadczy.Szacowanie jest to obiektywne i bezstronne obliczanie wartości nieruchomości, nie noszące cech doradztwa.Wobec powyższego Podatniczka zaprezentowała pogląd, iż z uwagi na nieprzekroczenie w roku poprzednim kwoty obrotu stanowiącego równowartość 10.000 euro, może korzystać ze zwolnienia od podatku. Zwolnienie straci moc z chwilą przekroczenia w trakcie roku obrotu w tej kwocie.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Przemyślu w odpowiedzi na powyższy wniosek postanowieniem z dnia 12.12.2005 r. znak: US.IX/443-57/MWA/05 udzielił interpretacji, zgodnie z którą uznał ww. pogląd za nieprawidłowy w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku.Odpowiedź swą organ podatkowy oparł na przepisach ustawy o gospodarce nieruchomościami, która stanowi, iż osoba fizyczna posiadająca uprawnienia zawodowe w zakresie szacowania nieruchomości jest rzeczoznawcą majątkowym (art. 174 ust. 2), jak również na przepisach rozporządzenia w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (§ 28).Do usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług zalicza się m.in. rzeczoznawstwo, z wyłączeniem doradztwa rolniczego związanego z uprawą roślin i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzeniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego (poz. 37 załącznika nr 1).

Na powyższe postanowienie Podatniczka złożyła zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia18.12.2005 r.Podatniczka zauważyła, że posiłkowanie się przy formułowaniu definicji świadczonych usług ustawą o gospodarce nieruchomościami jest bezpodstawne, bowiem ustawa o podatku od towarów i usług w art. 8 ust. 3 wskazuje z jakich korzystać źródeł (chodzi o klasyfikacje wydane na podstawie przepisów o statystyce publicznej). Ponadto art. 113 ust. 14 pkt 2 ustawy mówi wprost, że listę towarów i usług, podlegających zwolnieniu określa się z uwzględnieniem przepisów o statystyce publicznej.Pani A B wskazała ponadto na fakt, iż ustawa o gospodarce nieruchomościami nałożyła na nią obowiązek wykonywania szacowania wartości nieruchomości w ramach działalności gospodarczej. Taki obowiązek istnieje o ile podatniczka świadczy usługi samodzielnie, jako niezależny podmiot. Natomiast zawód rzeczoznawcy majątkowego podatniczka może wykonywać również w ramach stosunku pracy czy umowy cywilnoprawnej.Organ podatkowy bezzasadnie utożsamił ze sobą dwa odmienne pojęcia jakimi są działalność zawodowa i działalność gospodarcza.W efekcie powodem opłacania podatku VAT byłaby posiadana przez podatniczkę licencja zawodowa, a nie rodzaj wykonywanej działalności gospodarczej i świadczonych usług.Końcowo zawarto zarzut dotyczący braku powiązania dyspozycji § 28 Rozporządzenia oraz art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy.

Po rozpatrzeniu przedmiotowego zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie decyzją z dnia 13.02.2006 r. znak: IS.IX/3-443/303/05 odmówił zmiany lub uchylenia zaskarżonego postanowienia.W ww. decyzji organ zwrócił uwagę na fakt, iż usługi rzeczoznawstwa podlegają opodatkowaniu obligatoryjnie, tj. bez względu na symbol świadczonej usługi (brak w poz.37 załącznika do rozporządzenia numeru PKWiU). Również PKWiU nie definiuje pojęcia "rzeczoznawstwo". Toteż niezbędnym jest zbadanie czy świadczone usługi noszą cechy rzeczoznawstwa. Pomocniczo odniesiono się do ustawy z dnia 21.08.1997 r. o gospodarce nieruchomościami oraz definicji rzeczoznawcy zawartej w Słowniku Języka Polskiego. Od decyzji tej Podatniczka złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie dotychczasowej decyzji i uznania prawa do korzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.W odwołaniu powołała się na brzmienie delegacji ustawowej zawartej w art. 113 ust. 14 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, który to przepis traktuje o klasyfikacjach, (nie o klasyfikacji) statystyki publicznej. Wobec tego skoro w PKWiU nie definiuje się usług świadczonych przez odwołującą zastosować należy klasyfikację PKD, gdyż tylko ta precyzyjnie klasyfikuje kto jest rzeczoznawcą.I tak, w myśl PKD rzeczoznawcami są osoby prowadzące działalność zarejestrowaną przez PKD pod nr 74.11.Z.

Tymczasem działalność podatniczki ma zupełnie inny numer PKD.Wobec tego podatniczki nie można uznać za rzeczoznawcę w rozumieniu statystyki publicznej, a w konsekwencji w rozumieniu ustawy o VAT, gdyż wg klasyfikacji statystyki publicznej ani nazewnictwo działalności ani świadczonych usług nic nie mówi na temat rzeczoznawstwa.Ponadto Pani A B odniosła się do ustawy o gospodarce nieruchomościami, zgodnie z którą działalność w zakresie szacowania nieruchomości mogą prowadzić osoby posiadające tytuł rzeczoznawcy majątkowego jak i osoby nie posiadające takiego tytułu. W tej drugiej sytuacji przedsiębiorcy/podatnika nie można uznać za rzeczoznawcę, gdyż nie przysługuje mu tytuł rzeczoznawcy. Tytuł ten jest prawnie zastrzeżony dla osób posiadających uprawnienia, a on ich nie posiada.Zgodnie więc z dotychczasową argumentacją urzędu dochodzi się do wniosku że taka osoba nie świadczy usług rzeczoznawczych a zatem ma prawo do korzystania ze zwolnienia, mimo iż wykonuje identyczną działalność.

W efekcie prezentowany pogląd prowadzi do nierównego traktowania podatników.Podatniczka zwróciła również uwagę na powołaną w postaci § 28 rozporządzenia Ministra Finansów podstawę prawną decyzji, bez powiązania jej merytorycznie z ustawą, a nawet w oderwaniu od niej. Podatki mogą być nakładane jedynie ustawami, natomiast rozporządzenie jest aktem wykonawczym do ustawy i nie można stosować jego przepisów ponad ustawą (szerzej niż zezwala na to ustawa).

Traktując łącznie ustawę i rozporządzenie pojawia się wniosek, iż tylko rzeczoznawstwo, które mieści się w ramach usług prawniczych, doradczych lub jubilerskich nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Usługi Podatniczki nie należą do żadnej z wymienionych kategorii.Wobec tego należy wskazać związek merytoryczny, a nie tylko poprzez delegację ustawową działalności Podatniczki z ustawa o VAT.

Rozpatrując przedmiotową sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług.W myśl art. 8 ust. 3 ustawy usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych. Z akt sprawy wynika, iż od dnia 21.06.2004 r. Podatniczka w ramach samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje usługi w zakresie szacowania wartości nieruchomości i ich części.Według Polskiej Klasyfikacji Działalności działalność została zakwalifikowana jako POŚREDNICTWO W OBROCIE NIERUCHOMOŚCIAMI (PKD 70.31.Z), która to podklasa obejmuje m.in. szacowanie nieruchomości i ich części.Istnieje formalne powiązanie klasyfikacji PKD oraz PKWiU wynikające z oparcia podziału pierwszych czterech poziomów PKWiU na klasyfikacji PKD oraz oznaczenie ich symbolami przyjętymi w PKD, lecz każda z tych klasyfikacji stosowana jest do innych celów.Klasyfikacją statystyczną dla celów podatkowych w zakresie identyfikacji towarów i usług jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług.Klasyfikacja ta pod pojęciem usług rozumie:

- wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym nie tworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych - usługi na rzecz produkcji,

- wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na rzecz ludności, przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej.

W świetle powyższego wykonywane przez Podatniczkę czynności są usługami zakwalifikowanymi pod symbolem 70.31.15-00.00: USŁUGI WYCENY BUDYNKÓW I TERENÓW PRZYLEGŁYCH. Przedstawiona klasyfikacja, zarówno wg PKD jaki i PKWiU, nie jest sporna.Kwestia sporna dotyczy możliwości korzystania przez Podatniczkę ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art.113 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług,zgodnie z którym zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równowartości 10.000 euro. Podatnik rozpoczynający wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu w trakcie roku podatkowego jest zwolniony od podatku, jeżeli przewidywana przez podatnika wartość sprzedaży nie przekroczy w proporcji do okresu prowadzonej sprzedaży ww. kwoty (art.113 ust.9 ustawy). Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż warunek dotyczący wartości sprzedaży uprawniającej do korzystania ze zwolnienia zarówno w roku 2004 jak i 2005 jest w analizowanym przypadku spełniony.Ustawodawca ograniczył jednak prawo do korzystania ze zwolnienia poprzez:

- dyspozycję art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy, zgodnie z którym zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9 nie stosuje się do podatników świadczących usługi prawnicze oraz usługi w zakresie doradztwa, a także usługi jubilerskie;

- sformułowanie w art.113 ust.14 delegacji ustawowej dla Ministra właściwego dla spraw finansów publicznych, który w drodze rozporządzenia określi listę towarów i usług, o których mowa m.in. w ust. 13 pkt 2 z uwzględnieniem klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 113 ust. 14 pkt 2 ustawy, w § 28 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25.05.2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 795) określona została lista towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku, określone w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy, stanowiąca załącznik do rozporządzenia.Pierwsza część przedmiotowego załącznika dotyczy wyrobów z metali szlachetnych lub z udziałem tych metali, przy czym przy tworzeniu wykazu posłużono się symbolami PKWiU. Część druga zatytułowana jest -"Usługi"; zawiera ona 3 pozycje :

- poz. 36: Usługi jubilerskie

- poz. 37: Rzeczoznawstwo, z wyłączeniem doradztwa rolniczego związanego z uprawą roślin i zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego

- poz. 38: Usługi prawnicze świadczone przez notariuszy, adwokatów i radców prawnych.