ITPP2/443-107/10/EŁ

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 lutego 2010 r. (data wpływu 9 lutego 2010 r.), uzupełnionym w dniach 6 i 30 kwietnia 2010 r. (daty wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu ewidencjonowania kosztów związanych ze świadczonymi usługami turystyki - jest prawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 9 lutego 2010 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 6 i 30 kwietnia 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu ewidencjonowania kosztów związanych ze świadczonymi usługami turystyki.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi biuro pielgrzymkowo-turystyczne, które zajmuje się organizacją wycieczek po Polsce, jak i za granicą. Jest czynnym podatkiem podatku od towarów i usług. Biuro ma siedzibę na terenie Polski. Spółka zdarzenia gospodarcze ewidencjonuje za pomocą podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Prowadzi również ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. Są to koszty związane m.in. z opłatą za transport, noclegami i wyżywieniem. Przy świadczeniu usług Spółka działa we własnym imieniu i na własny rachunek. Posiada faktury, z których wynikają kwoty ponoszonych przez nią kosztów. Koszty te są bezpośrednio związane z przychodem z tytułu świadczenia usług. Wycieczki, które Spółka organizuje, planowane są z dużym wyprzedzeniem, natomiast koszty związane z ich organizacją ponosi nawet kilka miesięcy przed jej odbyciem. Faktury za świadczone usługi Spółka wystawia po zakończeniu wycieczki. Pod kątem podatku dochodowego koszty i przychody księguje w momencie wystawienia faktur, natomiast dla potrzeb podatku od towarów i usług, prowadzi ewidencję na podstawie art. 109 ust. 3 oraz 119 ust. 3a ustawy, w której ewidencjonuje zakupy i sprzedaż, a następnie ustala marżę. Koszty wpisuje w momencie ich powstania natomiast ustaloną VAT-marżę po zakończeniu wycieczki. Od klientów Spółka otrzymuje zaliczki na poczet dostaw towarów i usług, które mają być wykonywane w następnych okresach rozliczeniowych.

W związku z powyższym, w uzupełnieniu z dnia 6 kwietnia 2010 r., zadano następujące pytania:

* Jak w sytuacji przedstawionej we wniosku należy interpretować art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług...

* Czy poprawne byłoby księgowanie kosztów związanych bezpośrednio z organizowaną wycieczką w momencie ustalenia i zaewidencjonowania VAT-marży...

Zdaniem Wnioskodawcy, w ewidencji prowadzonej dla potrzeb podatku od towarów i usług przychód z organizowanej wycieczki (rozliczany przez Spółkę jako VAT-marżę) należy ustalić po jej zakończeniu, natomiast koszty winny być ewidencjonowane w momencie ich poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W myśl ust. 3 powołanego artykułu, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Na podstawie art. 119 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5. Przez marżę, o której mowa w ust. 1, rozumie się różnicę między kwotą należności, którą ma zapłacić nabywca usługi, a ceną nabycia przez podatnika towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie (ust. 2 powołanego artykułu).

Stosownie do ust. 3 powołanego artykułu, przepis ust. 1 stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik:

1. ma siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju;

2. działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek;

3. przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

W myśl ust. 3a wyżej wskazanego artykułu, podatnicy, o których mowa w ust. 3, są obowiązani prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3, z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, oraz posiadać dokumenty, z których wynikają te kwoty.

Zgodnie z ust. 5 tego artykułu, w przypadku gdy przy świadczeniu usługi turystyki podatnik oprócz usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty część świadczeń w ramach tej usługi wykonuje we własnym zakresie, zwanych dalej "usługami własnymi", odrębnie ustala się podstawę opodatkowania dla usług własnych i odrębnie w odniesieniu do usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. W celu określenia podstawy opodatkowania dla usług własnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 29.

Z ust. 6 powołanego artykułu wynika, iż w przypadkach, o których mowa w ust. 5, podatnik obowiązany jest do wykazania w prowadzonej ewidencji, jaka część należności za usługę przypada na usługi nabyte od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, a jaka na usługi własne.

Zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 – dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Z powyższych przepisów wynika, że podatnik świadcząc usługi turystyki, w skład których wchodzą zarówno usługi nabyte od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, jak również usługi własne, winien prowadzić ewidencję zgodnie z treścią powołanych przepisów (art. 109 ust. 3 i 119 ust. 3a ustawy), która będzie zawierała w szczególności:

* przyporządkowanie kwot podatku naliczonego, które przysługują do odliczenia oraz kwot podatku naliczonego, które nie przysługują do odliczenia,

* dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania,

* wysokość podatku należnego,

* kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego,

* kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu,

* kwoty wydatkowane na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty,

* określenie, jaka część należności za usługę przypada na usługi nabyte od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, a jaka na usługi własne.

Wskazane wyżej przepisy nie określają sposobu, czy formy w jakiej powinna być prowadzona przedmiotowa ewidencja, jedynie nakładają wymóg uwidocznienia ww. danych.

Należy zwrócić uwagę na art. 193 § 1-3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), w myśl którego księgi podatkowe prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Księgi podatkowe uważa się za rzetelne, jeżeli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. Za niewadliwe uważa się księgi podatkowe prowadzone zgodnie z zasadami wynikającymi z odrębnych przepisów.

Przez księgi podatkowe rozumie się księgi rachunkowe, podatkową księgę przychodów i rozchodów, ewidencje oraz rejestry, do których prowadzenia, do celów podatkowych, na podstawie odrębnych przepisów, obowiązani są podatnicy, płatnicy lub inkasenci – art. 3 pkt 4 Ordynacji podatkowej.

W celu prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej VAT-7, podatnik powinien kwotę marży ustalić, na podstawie danych wynikających z prowadzonej ewidencji dla potrzeb podatku od towarów i usług, jako różnicę między kwotą należności, którą ma zapłacić nabywca usługi, a ceną nabycia towarów i usług.

W § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799), określono moment powstania obowiązku podatkowego w przypadku świadczenia usług turystyki opodatkowanych według szczególnej procedury, o której mowa w art. 119 ustawy. Z przepisu tego wynika, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą ustalenia marży, nie później jednak niż 15. dnia od dnia wykonania usługi.

W świetle powyższego przepisu, podatnik nie może ustalać marży np. zbiorowo dla wszystkich osób, po zakończeniu sezonu turystycznego, jak również nie może jej wyliczać tylko z otrzymanej części płatności (zaliczki), bowiem w cenie jednostkowej usługi sprzedawanej danemu nabywcy, winna być zawarta marża przypadająca na daną usługę, jak i wartość zakupu towarów i usług (z podziałem na usługi własne i nabyte od innych podatników).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka będąc czynnym podatkiem podatku od towarów i usług, prowadzi biuro pielgrzymkowo-turystyczne, zajmujące się organizacją wycieczek. Prowadzi ewidencję na podstawie art. 109 ust. 3 oraz 119 ust. 3a ustawy, z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników (transport, noclegi i wyżywienie) dla bezpośredniej korzyści turysty. Ewidencjonuje zakupy i sprzedaż a następnie ustala marżę. W prowadzonym rejestrze zakupy wpisuje w momencie ich dokonania, natomiast marżę ustala po zakończeniu wycieczki. Wycieczki, które organizuje, planowane są z wyprzedzeniem, natomiast koszty ponosi kilka miesięcy przed jej realizacją. Na poczet przyszłych usług otrzymuje zaliczki. Faktury za świadczone usługi Spółka wystawia po zakończeniu wycieczki.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny i powołane przepisy należy stwierdzić, że w ewidencji prowadzonej dla potrzeb podatku od towarów i usług – o ile spełnia ona warunki określone w art. 109 ust. 3 w związku z art. 119 ust. 3a ustawy - Spółka słusznie ewidencjonuje zakupy w momencie ich dokonania, a uzyskaną z tytułu organizowanej wycieczki marżę ustala po jej zakończeniu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.