IBPP4/443-411/10/AZ

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 5 marca 2010r. (data wpływu 15 marca 2010r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 kwietnia 2010r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku posługiwania się przez Gminę i Urząd Gminy numerem NIP nadanym Gminie oraz obowiązku rejestracji Gminy jako podatnika podatku od towarów i usług – jest prawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 15 marca 2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku posługiwania się przez Gminę i Urząd Gminy numerem NIP nadanym Gminie oraz obowiązku rejestracji Gminy jako podatnika podatku od towarów i usług. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 26 kwietnia 2010r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Urząd Gminy jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku VAT, posiada NIP oraz składa i rozlicza deklaracje VAT-7. Urząd Gminy składa deklaracje VAT-7 w imieniu Gminy odnośnie zadań przypisanych Gminie. Gmina nie posiada własnego numeru NIP i nie jest zarejestrowana jako podatnik podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy numer NIP powinien być nadany Gminie czy Urzędowi Gminy oraz kto jest podatnikiem VAT Gmina czy Urząd Gminy...

Zdaniem Wnioskodawcy, podatnikiem podatku VAT winna być Gmina, z racji tego, że jest osobą prawną, ma osobowość prawną, jest jednostką samorządu terytorialnego szczebla podstawowego, wykonuje zadania nałożone ustawą o samorządzie za pomocą Urzędu Gminy, który jest tylko aparatem pomocniczym. Gmina zawiera umowy cywilnoprawne, robi to we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność stąd Gmina powinna być podatnikiem VAT. Natomiast Urząd Gminy jest płatnikiem zaliczek na podatek dochodowy od wypłat ze stosunku pracy zatrudnionych pracowników i tam też ma zastosowanie NIP nadany Urzędowi Gminy.

Dla celów podatku VAT, NIP powinien być nadany Gminie, natomiast Urząd Gminy winien posługiwać się własnym numerem NIP jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zagadnienia dotyczące posiadania i posługiwania się numerem identyfikacji podatkowej NIP znajdują swoje uregulowania prawne w przepisach ustawy z dnia 13 października 1995r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (t.j. Dz. U. z 2004r. Nr 269, poz. 2681 ze zm.).

Artykuł 2 ust. 1 cytowanej ustawy stanowi, iż osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu oraz otrzymują numery identyfikacji podatkowej „NIP”.

Obowiązkowi ewidencyjnemu zgodnie ust. 2 i 3 podlegają również podmioty, jeżeli na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, a w szczególności zakłady (oddziały) osób prawnych oraz płatnicy podatków i składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne. Podmioty te również otrzymują numery NIP.

W myśl art. 5 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy obowiązani są do dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego; zgłoszenia identyfikacyjnego dokonuje się jednokrotnie, bez względu na rodzaj oraz liczbę opłacanych przez podatnika podatków, formę opodatkowania, liczbę oraz rodzaje prowadzonej działalności gospodarczej oraz liczbę prowadzonych przedsiębiorstw.

Każdy więc podmiot posiadający status podatnika lub płatnika podatków lub płatnika składek ubezpieczeniowych i zdrowotnych jest obowiązany do złożenia zgłoszenia identyfikacyjnego. Czyli odrębnie podatnik i odrębnie płatnik. Przy czym dokonujący zgłoszenia identyfikacyjnego otrzymuje wyłącznie jeden NIP. Podkreślić również należy, iż nie jest prawnie dopuszczalna sytuacja nadania jednego numeru NIP dwóm podmiotom (np. i gminie i urzędowi gminy), z których jeden jest np. podatnikiem podatku od towarów i usług, a drugi podatnikiem lub płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych oraz posługiwanie się numerem NIP nadanym innemu podmiotowi (np. przez gminę NIP-em nadanym urzędowi gminy). Numer identyfikacji podatkowej nie może być używany w oderwaniu od nazwy podmiotu, która występuje w decyzji o nadaniu numeru identyfikacji podatkowej. Należy także wskazać, że numer identyfikacji podatkowej może być przypisany wyłącznie jednemu podatnikowi (płatnikowi). Zgodnie bowiem z zapisem art. 11 cytowanej wyżej ustawy podatnik jest zobowiązany do podawania numeru identyfikacji podatkowej na wszelkich dokumentach związanych z wykonywaniem zobowiązań podatkowych oraz niepodatkowych należności budżetowych. Inaczej rzecz ujmując identyfikacja danego podatnika, a tym samym wynikających z tego tytułu obowiązków odbywa się na podstawie nadanego mu numeru identyfikacji podatkowej.

Podstawową więc przesłanką decydującą o nadaniu danemu podmiotowi numeru identyfikacji podatkowej jest podleganie przez niego na mocy obowiązujących ustaw podatkowych jakiemukolwiek obowiązkowi podatkowemu. Nadanie numeru identyfikacji podatkowej jest więc sprawą wtórną, gdyż poprzedzić je musi ustalenie, czy podmiot jest podatnikiem lub płatnikiem.

Art. 8 ustawy Ordynacja podatkowa zawiera definicję „płatnika”, którym jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Płatnikami podatków (także składek ubezpieczeniowych) są zatem zakłady pracy obowiązane obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej (art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, t.j. Dz. U z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.).

Pracownicy samorządowi są zatrudniani w gminach, lecz w urzędach gminy. Zatem zakładem pracy dla tych osób jest urząd gminy i na nim spoczywa obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od dokonywanych wypłat ze stosunku pracy. Powyższe wynika z przepisów ustawy o pracownikach samorządowych z dnia 21 listopada 2008r. (Dz. U z 2008r. nr 223, poz. 1458), które określają status prawny pracowników samorządowych i ich zakład pracy.

Powyższe oznacza, że urząd gminy jest płatnikiem zaliczek na podatek dochodowy od dokonywanych wypłat ze stosunku pracy zatrudnianych pracowników samorządowych.

Jest także płatnikiem składek ZUS na ubezpieczenie społeczne.

Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego mimo, iż na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 15 lutego 1991r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 54, poz. 654 ze zm.) jest zwolniona od podatku dochodowego zachowuje w cytowanym zakresie status podatnika. Podatnikiem jest również w zakresie podatku od towarów i usług. W związku z tym podlega obowiązkowi ewidencyjnemu.

Wskazywany art. 5 ust. 1 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, mówiący o jednokrotności zgłoszenia identyfikacyjnego, co wyraźnie wynika z jego treści, ma odniesienie do podatników. Wynikająca z niego zasada jednokrotności zgłoszenia identyfikacyjnego nie może więc odnosić się do sytuacji mającej miejsce w przedmiotowej sprawie, tj. posiadania numeru identyfikacji podatkowej jedynie przez urząd gminy będący aparatem pomocniczym podatnika podatku VAT. Nadanie urzędowi numeru identyfikacji podatkowej związane jest przede wszystkim ze statusem płatnika.

Jak wspomniano wyżej co do zasady w zakresie podatku od towarów i usług podatnikiem jest gmina.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W ust. 2 tego artykułu zawarta została definicja działalności gospodarczej. W myśl tego przepisu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Tak szerokie ujęcie definicji działalności gospodarczej powoduje, że podmioty wykonujące taką działalność traktowane są jako podatnicy podatku VAT niezależnie od ich statusu, poza wyłączeniami określonymi w tej ustawie. By ocenić, czy podatnikiem podatku VAT w określonym przez ustawę o VAT zakresie jest gmina, czy też urząd gminy, mając na względzie definicję podatnika zawartą w ustawie o VAT, należy określić status tych podmiotów, a więc sięgnąć trzeba do uregulowań zawartych w ustawie o samorządzie gminnym.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2001r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Gmina posiada osobowość prawną. Osobowość prawna gminy wynika z ustawy. Uzyskanie osobowości prawnej nie wiąże się więc w tym przypadku z koniecznością dokonania wpisu w określonych rejestrach.

Urząd gminy, co wyraźnie wynika z art. 33 ust. 1 tej ustawy, jest jednostką pomocniczą gminy. Stosownie bowiem do tego przepisu wójt wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy. W literaturze przez urząd rozumie się albo zespół kompetencji przysługujących organowi, albo szczególną nazwę organu administracji publicznej, albo też zespół osób przydany organowi do pomocy w wykonywaniu jego kompetencji. Ustawa o samorządzie gminnym urząd gminy traktuje jako jednostkę organizacyjną zapewniającą obsługę administracyjną, organizacyjną i techniczną wójta, jest to więc aparat pomocniczy organów gminy.

Z powyższej konstrukcji prawnej, jednoznacznie więc wynika, iż urząd gminy uczestnicząc w realizacji określonych zadań spoczywających na Gminie, a skutkujących obowiązkiem podatkowym, na przykład w zakresie podatku od towarów i usług, występuje wyłącznie jako jednostka organizacyjna wspomagająca wykonywanie zadań przez gminę i nie jest zdolny do podejmowania samodzielnych działań we własnym imieniu i na własny rachunek w tym zakresie.

Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 28 lipca 2006r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz niektórych jednostek sektora finansów publicznych (Dz. U. Nr 142 poz. 1020) urząd gminy nie ma możliwości prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej, dotyczącej rozliczeń podatku od towarów i usług dla samorządowych osób prawnych oraz dla ich urzędów, obsługujących od strony techniczno organizacyjnej te osoby prawne.

Skoro gmina posiada osobowość prawną, a przy tym wykonuje w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność zadania określone w ustawie o samorządzie gminnym, to gmina, a nie urząd jest w tym zakresie podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Z treści bowiem wskazanych wyżej przepisów wynika, że w przypadku gdy czynności opodatkowane dokonywane są w imieniu i na rzecz jednostki samorządu terytorialnego, to podatnikiem podatku od towarów i usług jest gmina, a nie jej jednostka pomocnicza.

Analiza wymienionych wyżej przepisów ustawy VAT wskazuje, iż w przypadku wykonywania przez organ władzy publicznej czynności podlegających temu podatkowi, podatnikami są właściwe gminy, powiaty, województwa jako jedyne jednostki samorządu terytorialnego wyposażone w osobowość prawną z mocy ustawy, bez potrzeby wpisywania tego do żadnego rejestru. Osobowości prawnej nie mają natomiast urzędy gmin oraz inne jednostki samorządowe. Osoby prawne działają poprzez swoje organy, co jest zgodne także z art. 38 Kodeksu cywilnego, w myśl którego osoba prawna działa poprzez swoje organy w sposób przewidziany w ustawie i w opartym na jej statucie. Okoliczność, iż wszelkie działania w imieniu danej gminy realizuje urząd gminy nie może mieć istotnego znaczenia dla kwestii podmiotowości podatkowej gminy w zakresie podatku od towarów i usług. Urząd gminy wykonując czynności cywilnoprawne zastrzeżone dla gminy nie działa samodzielnie, lecz w imieniu gminy. Reasumując, obsługujący Gminę urząd nie może występować we własnym imieniu w sprawach będących w kompetencji Gminy.

Stąd też nie powinno budzić wątpliwości, iż w przypadku wykonywania przez jednostki samorządu terytorialnego czynności cywilnoprawnych podlegających podatkowi od towarów i usług, podatnikiem tego podatku jest właściwa jednostka samorządu, posiadająca osobowość prawną.

Powyższe ma bezpośrednie znaczenie w rozpatrywanej sprawie, albowiem nie ulega wątpliwości, iż zgodnie z przepisami wymienionej na wstępie ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników oraz płatników, obowiązek ewidencyjny związany z otrzymaniem numeru identyfikacji podatkowej (NIP) ciąży na podatnikach (art. 2 ust. 1 i art. 5 ust. 1 cyt. ustawy), a także na podmiotach, będących jedynie płatnikami podatków oraz składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne (art. 1, art. 2 ust. 3 i art. 5 ust. 6 cyt. ustawy). Jest również sprawą oczywistą, iż odpowiedniego zgłoszenia identyfikacyjnego i rejestracyjnego w organie podatkowym dokonuje w imieniu gminy, działający w jej imieniu właściwy urząd.

Z treści wniosku wynika, iż gmina i urząd gminy posługują się jednym numerem NIP nadanym urzędowi gminy zarówno do celów podatku VAT oraz rozliczeń jako płatnika np. podatku dochodowego.

W świetle przytoczonych powyżej przepisów należy stwierdzić, iż posiadanie przez urząd gminy nadanego numeru identyfikacji podatkowej z tytułu wykonywania obowiązków płatnika podatków nie może zostać uznane za wypełnienie obowiązku dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego, ciążącego na gminie jako podatniku podatku dochodowego od osób prawnych i podatniku podatku VAT.

W związku z powyższym, stosownie do przepisów o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, Gmina jako osoba prawna wykonująca przy pomocy Urzędu Gminy (w imieniu i na rachunek Gminy) jakiekolwiek czynności podlegające opodatkowaniu, będzie miała obowiązek złożenia (za pośrednictwem urzędu gminy) zgłoszenia identyfikacyjnego w celu uzyskania numeru NIP.

Natomiast, urząd gminy, obsługujący organ samorządu terytorialnego obowiązany jest posiadać własny NIP, gdy dokonuje rozliczeń jako płatnik np. podatku dochodowego od osób fizycznych czy składek ZUS. Jednak dla celów rozliczeń w zakresie podatku od towarów i usług, w związku z realizacją zadań organów samorządu terytorialnego, winien posługiwać się NIP nadanym samorządowej osobie prawnej.

Wszelkie zatem dokumenty wymagające oznaczenia numerem identyfikacji podatkowej, sporządzane i wystawiane przez Urząd Gminy z tytułu czynności przypisanych prawnie Gminie, powinny być sygnowane numerem NIP osoby prawnej, w której imieniu wykonywane są czynności, tj. w takim przypadku numerem NIP Gminy.

Podsumowując, w opisanej sytuacji Gmina obowiązana jest do dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego w celu nadania jej numeru NIP jako podatnikowi, natomiast urząd gminy winien posługiwać się nadanym mu NIP - em dokonując rozliczeń jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle opisanego wyżej stanu prawnego stwierdzić należy, iż w przypadku realizacji zadań spoczywających na gminie, rodzących obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług powinna być Gmina, a nie Urząd Gminy, bowiem to Gmina jest podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT.

Zatem gmina, jako podmiot wykonujący samodzielnie czynności podlegające opodatkowaniu VAT jest obowiązana przed dniem wykonania pierwszej takiej czynności złożyć zgłoszenie rejestracyjne VAT-R naczelnikowi urzędu skarbowego, który rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako podatnika VAT czynnego (art. 96 ust.1 ustawy o VAT). Zgłoszenia identyfikacyjnego NIP oraz rejestracyjnego dla celów opodatkowania podatkiem VAT winien w jej imieniu dokonać urząd gminy.

Dla celów rozliczeń podatku od towarów i usług, Gmina i Urząd Gminy powinny stosować jednakowe oznaczenie NIP nadane Gminie, a w związku z wykonywanymi przez nie czynnościami powinno być wystawiane jedno rozliczenie deklaracyjne VAT–7 niezależnie czy daną czynność należy przypisać gminie, czy też obsługującemu ją od strony techniczno-organizacyjnej urzędowi gminy.

Należy zatem stwierdzić, iż zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług powinna być Gmina, a nie Urząd Miasta i Gminy.

Oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.