ITPP2/443-164b/10/RS

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23 lutego 2010 r. (data wpływu 25 lutego 2010 r.), uzupełnionym w dniach 1 i 16 kwietnia 2010 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty podatku naliczonego w związku ze zbyciem nieruchomości wraz z wyposażeniem - jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 25 lutego 2010 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 1 i 16 kwietnia 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty podatku naliczonego w związku ze zbyciem nieruchomości wraz z wyposażeniem.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Na podstawie decyzji wojewody wywłaszczono nieruchomość należącą do Spółki na potrzeby realizacji inwestycji drogowej. W planach realizacji inwestycji w tym samym miejscu ma funkcjonować MOP (miejsce obsługi podróżnych składające się ze stacji paliw, baru, hotelu, parkingu, itp. infrastruktury). Na mocy ostatecznej decyzji administracyjnej przekazano na rzecz Skarbu Państwa, w imieniu którego działa Oddział, całą nieruchomość (stację paliw, bar i hotel) wraz z wyposażeniem bez zapasów paliwa, za którą otrzyma odszkodowanie. W momencie przekazania stacja była czynna. Teren stacji przez okres realizacji inwestycji będzie wydzierżawiany na te same cele co dotychczas tj. sprzedaż paliw, usługi hotelowe i gastronomiczne. W okresie pierwszych czterech miesięcy dzierżawcą – zgodnie z podpisaną umową - jest Spółka, która będzie płaciła na rzecz ww. Oddziału tenutę dzierżawną z tytułu prowadzenia stacji na przekazanym terenie. Po tym okresie dzierżawca zostanie wyłoniony, w drodze przetargu publicznego, na co najmniej 30 lat. Zbywana nieruchomość składa się z trzech działek gruntu o numerach ewidencyjnych 74/1, 136/9 i 136/10. Na części działki nr 74/1, która jest obecnie przedmiotem umowy dzierżawy, znajduje się budynek stacji mieszczący w sobie hotel i bar oraz budowla w postaci parkingu. Parking został utwardzony kostką betonową w 2007 r. i jako nowy środek trwały wprowadzony do ewidencji. Ww. działkę o pow. 81.800 m2. Spółka nabyła za kwotę 130.000 zł, a budynek stacji za 585.867,14 zł, co zostało udokumentowane fakturą. W okresie między grudniem 2006 r. a grudniem 2007 r. poniosła wydatki na modernizację obiektu stanowiące ulepszenie środka trwałego w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskutek czego jego wartość wzrosła o 267,19%, a więc przekroczyła 30% wartości początkowej zakupionego budynku. Zarówno przy nabyciu gruntów i budynku, jego modernizacji, jak i budowie parkingu, Spółce przysługiwało prawo od odliczenia podatku od towarów i usług. Parking oraz budynek w stanie ulepszonym były wykorzystywane do czynności opodatkowanych odpowiednio w okresie od kwietnia 2007 r. do lutego 2010 r. i od grudnia 2007 r. do lutego 2010 r. Pierwsze zasiedlenie budynku stacji, zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, nastąpiło w grudniu 2006 r., a parkingu - w kwietniu 2007 r. Między pierwszym zasiedleniem a dostawą minęły w przypadku budynku ponad trzy lata, a parkingu - ponad dwa i pół roku. Przy nabyciu wyposażenia stacji, baru i hotelu Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług. Ruchomości te były wykorzystywane przez okres ponad sześciu miesięcy. Nieruchomość, poza gruntami zajętymi pod stację, hotel i bar, obejmowała tereny niezabudowane (zlokalizowane na działkach nr 136/9 i 136/10 oraz na pozostałej części działki nr 74/1). Przedmiotowe grunty nie posiadają planu zagospodarowania przestrzennego. W odpowiedzi na wezwanie tut. organu jakie jest przeznaczenie terenów niezabudowanych (łąk), wynikające z przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym wskazała, że są to tereny oznaczone jako rolne.

Poza detaliczną sprzedażą paliw na przedmiotowej stacji, Spółka posiada jeszcze kilka innych, czynnych stacji oraz prowadzi hurtowy handel paliwami i pojazdami dostawczymi. Przedmiotowa stacja nie była jednostką samobilansującą się, gdyż rozliczana była w ramach całego przedsiębiorstwa. Istniejące zapisy księgowe pozwalały na wyodrębnienie składników materialnych oraz jej zobowiązań. Rozliczenia księgowe i sprawy pracownicze prowadzone były w siedzibie Spółki. Stacja nie posiadała samodzielnej koncesji na sprzedaż paliw oraz prawa do samodzielnego dysponowania znakiem firmowym, gdyż oba te prawa posiada Spółka. Każdy posiadacz stacji musi mieć koncesję wystawioną na swoją firmę, by taką działalność prowadzić. Nieruchomość będąca przedmiotem przekazania była wyodrębnioną organizacyjnie strukturą przemysłową, a wszystkie składniki materialne stanowiły zorganizowaną, funkcjonalnie spójną strukturę, służącą prowadzonej sprzedaży detalicznej. W stacji wystawiane są nabywcom faktury i paragony, przyjmowana jest gotówka za sprzedane towary i usługi. Zakupy towarów dokonywane były na miejscu, za wyjątkiem paliwa i gazu płynnego, które dostarczane były z terminala paliwowego Spółki. Stacja była w pełni samowystarczalna, a jej obsługą zajmuje się ponad 20 osób. Każda nieruchomość została wyodrębniona fizycznie i prawnie, czemu służą księgi wieczyste oraz dokumentacja geodezyjna.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy korekty podatku naliczonego od zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa dokona nabywca nieruchomości tj. Skarb Państwa, kiedy jako organ władzy dokonuje czynności nabycia własności przedsiębiorstwa nie na podstawie umowy cywilnoprawnej, lecz aktu władzy (wywłaszczenia)...

Zdaniem Wnioskodawcy, podmiotem uprawnionym do dokonania korekty podatku naliczonego w związku z literalnym brzmieniem art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług, będzie zbywca. Przeniesienie własności nie następuje na podstawie umowy cywilnoprawnej, lecz aktu władztwa (wywłaszczenia).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ww. ustawy.

Zgodnie z treścią ust. 1 ww. artykułu, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4 a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

W myśl ust. 2 powyższego artykułu, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Z treści art. 91 ust. 4 ustawy wynika że w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Na mocy ust. 5 powyższego artykułu, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z ust. 6 ww. artykułu, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1. opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;

2. zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

W myśl ust. 7 tegoż artykułu, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Stosownie do ust. 7a powyższego artykułu, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Na mocy ust. 8 ww. artykułu, korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Z brzmienia art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Powyższe przepisy adresowane są zarówno do zbywcy, jak i nabywcy, z tym że ten ostatni dokonuje korekty jedynie w przypadku, gdy transakcja dotyczy zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż na podstawie decyzji wojewody wywłaszczono, na potrzeby realizacji inwestycji drogowej, nieruchomość należącą do Spółki, która w zamian otrzymała odszkodowanie. Przedmiotem zbycia na rzecz Skarbu Państwa, jest nieruchomość składająca się z trzech działek gruntu o numerach ewidencyjnych 74/1, 136/9 i 136/10 oraz budynek stacji mieszczący w sobie hotel i bar wraz z wyposażeniem i parkingiem. Przez pierwsze cztery miesiące dzierżawcą stacji jest Spółka, a po ww. okresie dzierżawca zostanie wyłoniony w drodze przetargu publicznego. W okresie od grudnia 2006 r. do grudnia 2007 r. Spółka poniosła wydatki na modernizację budynku, stanowiące ulepszenie o wartości przekraczającej 30% wartości początkowej. Parking powstał w 2007 r. i jako nowy środek trwały został wprowadzony do ewidencji. Zarówno przy nabyciu wyposażenia, gruntów, budynku, dokonanej modernizacji, jak i budowie parkingu, Spółce przysługiwało prawo od odliczenia podatku naliczonego. Budynek w stanie ulepszonym oraz parking były wykorzystywane do czynności opodatkowanych do lutego 2010 r. Nieruchomość poza gruntami zajętymi pod stację, hotel i bar, obejmowała tereny niezabudowane (zlokalizowane na działkach nr 136/9 i 136/10 oraz na pozostałej części działki nr 74/1). Przedmiotowe grunty nie posiadają planu zagospodarowania przestrzennego i są - jak wynika z przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym - terenami rolnymi (łąki).

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz treść interpretacji indywidualnej nr ITPP2/443-164a/10/RS, w której rozstrzygnięto, że przedmiotem zbycia były poszczególne składniki materialne przedsiębiorstwa, których zbycie w części dotyczącej budynku stacji paliw, jego wyposażenia, parkingu oraz gruntu przynależnego do tych obiektów, podlega opodatkowaniu stawką 22%, natomiast w części dotyczącej terenów niezabudowanych korzysta ze zwolnienia od podatku, należy stwierdzić, że na podstawie art. 91 ust. 6 ustawy obowiązek korekty odliczonego uprzednio podatku naliczonego spoczywa na Spółce. Dotyczy on jednak jedynie tej części podatku, która została odliczona w związku z nabyciem ww. terenów niezabudowanych – o ile Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. W odniesieniu do przedmiotowej transakcji przepis art. 91 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, wskazujący na obowiązek ewentualnej korekty po stronie nabywcy nie ma zastosowania.

Jednocześnie wskazuje się, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii sposobu i terminu przeprowadzenia korekty z uwagi na fakt, że Spółka nie przedstawiła własnego stanowiska oraz nie zadała w tym zakresie pytania.

Ponadto, mając na uwadze fakt, że stroną wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest zbywca, zaznacza się, iż interpretacja nie ma mocy wiążącej dla nabywcy, który chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania dla tego podmiotu.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Krajowe Biuro Informacji Podatkowej ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.