ITPP1/443-1081/09/BK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 listopada 2009 r. (data wpływu 9 listopada 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących zakupy związane z czynnościami opodatkowanymi, dokonane przed dniem złożenia zgłoszenia rejestracyjnego w podatku od towarów i usług - jest prawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 9 listopada 2009 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupów dokonanych przed złożeniem zgłoszenia rejestracyjnego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W czerwcu 2009 r. otrzymał Pan z Urzędu Pracy środki z Funduszu Pracy na rozpoczęcie działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług fotograficzno-reklamowych. Za otrzymane środki oraz własne fundusze dokonał Pan zakupu zestawu fotograficznego. Działalność gospodarczą rozpoczął Pan z dniem 1 sierpnia 2009 r. W dniu 30 lipca 2009 r. w Urzędzie Skarbowym złożył Pan dokumenty: NIP-1 i zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług VAT-R. W dniu 5 sierpnia 2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję potwierdzającą zarejestrowanie Pana jako podatnik VAT czynny z dniem 1 sierpnia 2009 r. Ww. zestaw fotograficzny udokumentowany został 5 fakturami, które zostały opłacone:

* faktura z dnia 18 czerwca 2009 r. na kwotę 6.698,00 zł (2 obiektywy),

* faktura z dnia 10 lipca 2009 r. na kwotę 6.939,00 zł (aparat, lampa),

* faktura z dnia 28 lipca 2009 r. na kwotę 919,00 zł (grip),

* faktura na kwotę 3.849,00 zł (obiektyw),

* faktura z dnia 7 sierpnia 2009 r. na kwotę 259,00 zł (karta pamięci).

Faktury zostały wystawione na Pana nazwisko. Łączna wartość zestawu to kwota 18.664,00 zł brutto. Przedmiotowe faktury nie zawierały numeru NIP i w związku z tym w miesiącu sierpniu 2009 r. wystawił Pan do nich noty korygujące. Otrzymał Pan wszystkie kopie not korygujących, które zostały podpisane przez wystawców korygowanych faktur. Prowadząc księgę przychodów i rozchodów używa Pan programu księgowego, w związku z tym jako wystawca not korygujących figuruje „R.”. Dokonując rozliczenia podatku VAT za miesiąc sierpień 2009 r. (pierwszy miesiąc prowadzenia działalności gospodarczej) w deklaracji VAT-7 w pozycji 46 ujął Pan kwotę 15.298,00 zł, a w pozycji 47 kwotę 9.366,00 zł. Zestaw fotograficzny wniósł Pan do firmy w dniu 1 sierpnia 2009 r., na dowód czego sporządzono stosowny dokument. W złożonych deklaracjach VAT-7 kwotę nadwyżki podatku naliczonego przeniósł Pan na następny okres rozliczeniowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przysługuje Panu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupów, których dokonano przed rozpoczęciem działalności gospodarczej i przed dniem złożenia zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R i czy ww. faktury dają do takiego odliczenia podstawę (faktura VAT skorygowana notą)...

Pana zdaniem przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupu zestawu fotograficznego nabytego przed zarejestrowaniem działalności gospodarczej i złożeniem zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, ponieważ wydatek ten jest ściśle związany z czynnościami opodatkowanymi i został poniesiony w celu oraz z zamiarem rozpoczęcia działalności gospodarczej. Wystawca noty korygującej to ta sama osoba fizyczna, na którą faktury zostały wystawione. Obniżenia kwoty podatku należnego dokonał Pan w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Podstawowe uprawnienia podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zostały zawarte w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), który stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy).

Stosownie do art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 cytowanej ustawy).

Zatem prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT, dokumentujących zakupy związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą (opodatkowaną), wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT. Podatnik może obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę lub dokument celny, będący podstawą odliczenia lub w rozliczeniu za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewidują wiele sytuacji, w których podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, pomimo tego, że spełnione są generalne przesłanki upoważniające go do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Ograniczenia te zawarte są w art. 88 ustawy. W oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Wskazany powyżej przepis ustawy o podatku od towarów i usług przewiduje sankcję w postaci pozbawienia podatnika prawa do obniżenia kwoty lub zwrotu podatku należnego w razie niezarejestrowania się, ale nie wskazuje wprost, z jakim momentem – z punktu widzenia niemożności odliczenia podatku naliczonego – należy wiązać status podatnika (zarejestrowany czy nie). Z art. 88 ust. 4 nie wynika bowiem, by do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury. Podatnik nabywa więc prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT czynnego. Prawo to podatnik może zrealizować dopiero w dniu złożenia rozliczenia (deklaracji) dla podatku od towarów i usług w obowiązującym do jej złożenia terminie.

Zatem prawo do obniżenia podatku należnego może być realizowane przez podatnika w ściśle określonym czasie, pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, tj. istnienia związku między zakupami i prowadzoną działalnością opodatkowaną.

Stwierdzić należy zatem, że ustawa o podatku od towarów i usług nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku od zakupów dokonanych przed rejestracją, o ile zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej lub przyszłej działalności opodatkowanej (oraz ewentualnie spełniać inne warunki określone w przepisach powołanej ustawy). Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom, chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć, obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny.

Zasady wystawiania faktur VAT i innych dokumentów z nimi zrównanych uregulowane zostały szczegółowo w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337).

Zgodnie z treścią § 5 ust. 1 pkt 1 i 2 tego rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy, a także numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, że konieczne jest, aby faktury VAT, jako dokumenty potwierdzające rzeczywiste transakcje gospodarcze, zawierały nazwy określające strony transakcji, ich adresy, a także numery identyfikacji podatkowej. Podkreślić należy, że prawidłowe oznaczenie nabywcy w treści faktury VAT jest bardzo istotne, bowiem posługiwanie się błędnie fakturą wystawioną na rzecz innego podatnika rodzi określone konsekwencje prawnopodatkowe.

W praktyce, przy dokumentowaniu obrotu gospodarczego przez podatników podatku od towarów i usług, zdarzają się pomyłki. Uregulowania zwarte w § 13 i 14 ww. rozporządzenia określają przypadki, w których dopuszczalne jest wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej.

Natomiast § 15 ust. 1 powołanego rozporządzenia dotyczy sytuacji wystawienia przez nabywcę faktury zwanej notą korygującą. Zgodnie z treścią tego przepisu, nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę lub fakturę korygującą zawierającą pomyłki dotyczące jakiejkolwiek informacji wiążącej się zwłaszcza ze sprzedawcą lub nabywcą lub oznaczeniem towaru lub usługi, z wyjątkiem pomyłek w pozycjach faktury określonych w § 5 ust. 1 pkt 6-12, może wystawić fakturę nazwaną notą korygującą.

Nota korygująca jest przesyłana wystawcy faktury lub faktury korygującej, wraz z kopią - § 15 ust. 2 rozporządzenia.

Na podstawie ust. 4 i 5 § 15, jeżeli wystawca faktury lub faktury korygującej akceptuje treść noty, potwierdza ją podpisem osoby uprawnionej do wystawienia faktury lub faktury korygującej. Noty korygujące powinny zawierać wyrazy "NOTA KORYGUJĄCA".

Zatem na mocy ww. uregulowań prawnych istnieje możliwość korygowania pomyłek w sposobie określenia nabywcy.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, w okresie od 18 czerwca 2009 r. do 7 sierpnia 2009 r. dokonał Pan zakupu zestawu fotograficznego. Działalność gospodarczą rozpoczął Pan z dniem 1 sierpnia 2009 r. W dniu 30 lipca 2009 r. w Urzędzie Skarbowym złożył Pan dokumenty NIP-1 i zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług VAT-R. Przedmiotowe faktury nie zawierały numeru NIP i w związku z tym w miesiącu sierpniu 2009 r. wystawił Pan do nich noty korygujące. Otrzymał Pan wszystkie kopie not korygujących, które zostały podpisane przez wystawców korygowanych faktur. Dokonane zakupy służą do wykonywania czynności opodatkowanych.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, iż w opisanym przypadku przysługuje Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupów dokonanych przed dniem rejestracji, w terminach wynikających z powołanych przepisów art. 86 ust. 10 i 11, o ile posłużą one wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych i nie wystąpią inne wyłączenia wskazane w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu

Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.