ILPB3/423-137/10-4/DS

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2010 r. (data wpływu 05 lutego 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych z tytułu poręczeń udzielonych bez wynagrodzenia – jest prawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 05 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 21 kwietnia 2010 r. – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych z tytułu poręczeń udzielonych bez wynagrodzenia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka) jest spółką celową, utworzoną przez Spółka Akcyjna.

Po uzyskaniu zgód korporacyjnych (w dniu 10 grudnia 2009 r.), Spółka Akcyjna kupiło udziały (100%) w kapitale zakładowym spółki celowej.

Podstawowym i jedynym przedmiotem działalności utworzonej Spółki jest świadczenie usług leasingu. Spółka została utworzona w celu realizacji inwestycji, której przedmiotem jest zakup nieruchomości w X, a następnie realizacja na tej nieruchomości budowy centrum handlowo - usługowego wraz z infrastrukturą techniczną, a także sporządzeniu kompletnej dokumentacji projektowej i podwykonawczej.

Po nabyciu nieruchomości i wybudowaniu centrum handlowo - usługowego, zostanie ono oddane przez spółkę celową w leasing podmiotowi trzeciemu.

Powyższa inwestycja będzie finansowana na podstawie kredytu uzyskanego przez Spółkę, a jego otrzymanie zostało uzależnione przez kredytodawców od utworzenia właśnie spółki celowej i poręczenia kredytu przez S.A.

W celu wykonania powyższego warunku, S.A. utworzyło spółkę, w której obecnie ma 100% udziałów w kapitale zakładowym. S.A. udzieli Spółce poręczenia, za które nie jest przewidziane wynagrodzenie.

Na podstawie umowy poręczenia zawartej 21 stycznia 2010 r., S.A., zobowiązało się do wykonania wszelkich zobowiązań wynikających lub mogących wyniknąć z umowy kredytu, w szczególności do zapłaty zabezpieczonych wierzytelności.

W piśmie uzupełniającym z dnia 21 kwietnia 2010 r. Wnioskodawca poinformował, iż w przedmiocie działalności podmiotu, od którego Spółka otrzymuje poręczenie, tj. od spółki S.A., nie mieszczą się usługi odpłatnego udzielania poręczeń i gwarancji kredytowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy uzyskanie poręczenia kredytu przez Spółkę, opisanego w stanie faktycznym niniejszego wniosku, bez wynagrodzenia rodzi skutki w podatku dochodowym od osób prawnych dla Spółki, jako podmiotu otrzymującego poręczenia...

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym Spółka nie uzyskuje przychodu z nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo nieodpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo nieodpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez zakłady budżetowe, gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych, spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje jednak, co należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenie”, ograniczając się jedynie do wskazania w art. 12 ust. 6 i 6a sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń. z tego właśnie względu pojęcie „świadczenia” należy rozpatrywać z punktu widzenia zobowiązaniowego, tj. na tle art. 353 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. u. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), zgodnie z którym zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu (art. 353 § 2).

Zgodnie z orzecznictwem sądów, pojęcie nieodpłatnego świadczenia użyte w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym i obejmuje nie tylko świadczenie w znaczeniu cywilistycznym, ale również wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika, mające konkretny wymiar finansowy (podobnie wyrok WSA w Łodzi z dnia 04 kwietnia 2008 r. sygn. i SA/Łd 57/08; wyrok NSA z dnia 10 maja 2006 r. sygn. II FSK 313/06, wyrok WSA w Warszawie z dnia 13 kwietnia 2005 r. sygn. III SA/Wa 928/04).

Zatem, w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe.

Z literalnego brzmienia przepisu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że warunkiem otrzymania przez podatnika nieodpłatnego świadczenia jest nie tylko istnienie po stronie wierzyciela woli przekazania świadczenia na rzecz drugiego podmiotu, a także faktyczne jego przekazanie, które następuje w sposób nieodpłatny.

Wykładnia ta znajduje potwierdzenie również w orzecznictwie sądowym. w wyroku z dnia 17 czerwca 2004 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (sygn. III SA/Wa 558/03) uznał, że: „aby w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych można było zaliczyć określone świadczenie do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody objęte opodatkowaniem”. w wyroku z dnia 10 października 2001 r. Naczelny Sąd Administracyjny przyznał natomiast, że do powstania przychodu nie wystarczy samo zawarcie umowy o nieodpłatne świadczenie usługi, lecz konieczne jest jej wykonanie (sygn. III SA 121/00).

Zauważyć należy, że usługa poręczenia to działania prawno - ekonomiczne, zmierzające do zagwarantowania kredytodawcy możliwości skutecznej windykacji należności od kredytobiorcy. Poręczenie jest umową, na mocy której poręczyciel zobowiązuje się względem wierzyciela (banku) wykonać zobowiązanie na wypadek, gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał.

W wyniku udzielenia przez podmiot powiązany poręczenia kredytu zaciągniętego przez Spółkę, podmiot ten nie poniesie żadnych negatywnych konsekwencji swojego działania do momentu ewentualnej realizacji poręczenia (podmioty poręczające nie muszą angażować dodatkowych aktywów w związku z udzieleniem poręczenia, w rezultacie więc nie dochodzi do uszczuplenia majątku spółek poręczających).

W ocenie Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym, wskutek nie pobrania wynagrodzeń za przedmiotowe poręczenia, w chwili zawierania umów nie będą one rodzić po stronie poręczającego żadnych negatywnych skutków materialnych. Poręczyciel będzie zobowiązany do wykonania umów dopiero, gdy dłużnik konkretnej z nich nie wykona - a zatem przyjąć należy, że w momencie poręczenia określonej umowy Spółka nie uzyska żadnych korzyści majątkowych kosztem poręczycieli.

W przedstawionym stanie faktycznym, udzielający poręczenia podmiot powiązany dokonuje świadczenia dopiero w momencie ewentualnej realizacji poręczenia. w przeciwnym razie, jeśli podmiot poręczający nie podejmie działań związanych z realizacją poręczenia, to do otrzymania nieodpłatnego świadczenia nigdy nie dojdzie.

Spółka pragnie również wskazać, że udzielone przez podmiot powiązany poręczenie stanowi zabezpieczenie interesów banku, nie Spółki, dlatego też, w sytuacji realizacji poręczenia w rzeczywistości korzyści płynące z poręczenia uzyska właśnie bank, a nie Spółka.

Takie stanowisko potwierdził m.in. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 czerwca 2008 r. (sygn. III SA/Wa 665/08), w którym Sąd uznał, że: „poprzez fakt, iż umowa poręczenia jest zawierana pomiędzy bankiem i osobą fizyczną lub prawną, która poręczą za działania lub zaniechania dłużnika, jest obojętna dla przychodów dłużnika. Skutki umowy poręczenia pomiędzy udzielającym kredyt bankiem, a osobą zainteresowaną w otrzymaniu kredytu przez osobę trzecią, pobierającą tenże kredyt nie może być rozpatrywana na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ewentualny przychód nastąpi na rzecz kredytującego banku, a nie na rzecz Spółki”.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania oraz przedstawiony stan faktyczny, należy stwierdzić, że uzyskanie przez Spółkę poręczeń umów kredytowych nie stanowi dla Spółki nieodpłatnego świadczenia (z uwagi na treść art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W celu potwierdzenia swojego stanowiska, Spółka przedstawia poniższe stanowiska organów podatkowych:

1. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu sygn. ILPB3/423-397/08-2/HS oraz ILPB3/423-397/08-3/HS, w których wskazano, iż aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe. Dla celów podatkowych za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika, mające konkretny wymiar finansowy. Warunkiem uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód, co wynika z literalnego brzmienia art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest jego otrzymanie przez podatnika. Nie wystarczy samo zawarcie umowy o nieodpłatne świadczenie, lecz konieczne jest jej wykonanie.

2. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IP-PB3-423-698/06-2/AG, w której wskazuje na fakt, iż udzielający poręczenia faktycznie dokonuje świadczenia na rzecz podmiotu otrzymującego jedynie w momencie ewentualnej realizacji poręczenia. w przeciwnym razie, jeśli podmiot udzielający nie podejmuje działań związanych z realizacją poręczenia, należy przyjąć, że nie wiąże się to z nieodpłatnym świadczeniem na rzecz podmiotu otrzymującego poręczenie.

3. Ministra Finansów z dnia 04.05.2009 r. sygn. DD5/8211/ZDA/08/PK-786, którą zmieniono interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy. Minister Finansów uznał, że udzielenie bez wynagrodzenia przez Spółki zależne poręczenia kredytu bankowego nie stanowi nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka podkreśla, że stanowisko przedstawione w niniejszym wniosku jest zbieżne z aktualnym orzecznictwem (m.in. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 19 czerwca 2008 r. sygn. i SA/Gl 248/08; wyrok WSA w Gliwicach z dnia 20 maja 2008 r. sygn. i SA/Gl 35/08; wyrok WSA w Łodzi z dnia 04 kwietnia 2008 r. sygn. i SA/Łd 57/08; wyrok WSA w Łodzi z dnia 24 kwietnia 2007 r. sygn. i SA/Łd 2033/06).

W ocenie Wnioskodawcy, powyższe stanowisko potwierdził również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 24 sierpnia 2009 r. (sygn. ILPB3/423-409/09-2/JG) oraz Minister Finansów w interpretacji z 4 maja 2009 r. (sygn. DD5/8211/ZDA/08/PK-786).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem Organu podatkowego, tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Natomiast w odniesieniu do powołanych przez Spółkę pism stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.