ILPB3/423-138/10-4/DS

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 10 stycznia 2028 r. (data wpływu 05 lutego 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych z tytułu poręczeń i gwarancji bez wynagrodzenia – jest prawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 05 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 15 kwietnia 2010 r. – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych z tytułu poręczeń i gwarancji bez wynagrodzenia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka świadczy usługi leasingowe i inne usługi finansowe, głównie dla sektora elektroenergetycznego. w celu realizacji inwestycji, Spółka wystąpiła z prośbą do banku o udzielenie kredytu na sfinansowanie inwestycji, której przedmiotem jest zakup nieruchomości w X, a następnie realizacja na tej nieruchomości budowy centrum handlowo – usługowego wraz z infrastrukturą techniczną, a także sporządzeniu kompletnej dokumentacji projektowej i podwykonawczej.

Na podstawie promesy udzielenia kredytu, bank uzależnił udzielenie kredytu m.in. od utworzenia spółki celowej, której udziały stanowiłyby zabezpieczenie kredytu. Oznacza to, że na podstawie promesy udzielenia kredytu, kredyt zostałby udzielony spółce celowej, po udzieleniu zabezpieczenia przez Spółkę.

W celu wykonania powyższego warunku, Spółka utworzyła spółkę celową Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Po uzyskaniu zgód korporacyjnych (w dniu 10 grudnia 2009 r.), Spółka kupiła udziały (100%) w kapitale zakładowym spółki celowej.

Podstawowym i jedynym przedmiotem działalności utworzonej spółki celowej jest świadczenie usług leasingu, tym samym, po nabyciu nieruchomości i wybudowaniu centrum handlowo – usługowego, zostanie ono oddane przez spółkę celową w leasing podmiotowi trzeciemu.

Za poręczenie kredytu Spółka nie będzie pobierać wynagrodzenia.

Na podstawie umowy poręczenia zawartej 21 stycznia 2010 r., Spółka zobowiązała się do wykonania wszelkich zobowiązań wynikających lub mogących wyniknąć z umowy kredytu, w szczególności do zapłaty zabezpieczonych wierzytelności.

W piśmie uzupełniającym z dnia 15 kwietnia 2010 r. Wnioskodawca poinformował, iż pod pojęciem „inne usługi finansowe”, o których mowa w przedstawionym stanie faktycznym nie mieszczą się usługi udzielania poręczeń i gwarancji kredytowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy udzielenie poręczenia kredytu, opisanego w stanie faktycznym niniejszego wniosku, bez wynagrodzenia rodzi skutki w podatku dochodowym od osób prawnych dla Spółki, jako podmiotu udzielającego poręczenia...

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, udzielenie poręczenia przez Spółkę nie rodzi żadnych skutków podatkowych na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w szczególności na podstawie przepisów art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4, są m.in. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Art. 15 ust. 1 ww. ustawy stanowi z kolei, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zatem, wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami (tzn. wydatki takie są uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia, ponieważ w rezultacie ich poniesienia podatnik może oczekiwać zwiększenia swoich przychodów), w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

W ocenie Spółki, na skutek udzielenia poręczenia, prawo do ewentualnego świadczenia (polegającego na zaspokojeniu się z majątku podmiotu udzielającego poręcznie) otrzymuje wierzyciel, nie dłużnik. Stanowisko to wynika z samej istoty umowy poręczenia.

Umowa poręczenia jest stosunkiem zobowiązaniowym między poręczycielem a wierzycielem. Na mocy tej umowy poręczyciel zobowiązuje się względem wierzyciela wykonać zobowiązanie na wypadek, gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał – art. 876 Kodeksu cywilnego.

W konsekwencji zawarcia umowy poręczenia, poręczyciel staje się wraz z dłużnikiem, współdłużnikiem solidarnym wobec wierzyciela – art. 881 Kodeksu cywilnego. Umowa poręczenia służy zabezpieczeniu wierzytelności i zawierana jest w celu zabezpieczenia wierzyciela, który podjął określone zobowiązanie, np. udzielił kredytu na rzecz dłużnika.

Wskazać należy więc, iż usługa poręczenia to działania prawno - ekonomiczne zmierzające do zagwarantowania kredytodawcy możliwości skutecznej windykacji należności od kredytobiorcy. w przedmiotowej sprawie zabezpieczeniem będzie zobowiązanie się Spółki, poprzez wyrażenie jego pozytywnej woli spłaty zobowiązania, wynikającego z umowy o kredyt bankowy, na wypadek nie wywiązania się z tej umowy przez spółkę celową.

Zaznaczyć należy jednak, iż przedmiotowe poręczenie udzielone przez Spółkę, stanowić będzie jedynie zabezpieczenie umowy kredytowej, poprzez zobowiązanie się przez Spółkę do spłaty zobowiązania, wynikającego z umowy, na wypadek nie wywiązania się z niej przez spółkę celową. Spółka zobowiązana będzie do wykonania umowy dopiero, gdy dłużnik jej nie wykona. Zatem przyjąć należy, że w momencie poręczenia kredytu bankowego, Spółka nie poniesie z tego tytułu żadnych kosztów o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a w związku z tym, iż nie pobierze wynagrodzenia z tytułu tego poręczenia, nie uzyska również przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, jest m.in. wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odnosi się zatem do przychodu powstałego w majątku wierzyciela, tj. podmiotu na rzecz, którego udzielono poręczenia.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych jednak nie precyzuje co należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenie”, ograniczając się jedynie do wskazania w art. 12 ust. 6 i 6a, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń. z tego względu należy odwołać się do rozumienia pojęcia „świadczenia” zgodnego z przepisami prawa i nauką prawa cywilnego. Pojęcie świadczenia należy bowiem rozpatrywać na tle stosunku zobowiązaniowego (art. 353 Kodeksu cywilnego). Przez świadczenie w takim rozumieniu należy uznać zachowanie się zobowiązanego (dłużnika) zgodne z treścią zobowiązania i polegające na zadośćuczynieniu godnego ochrony wierzyciela. Zachowanie to może polegać na zachowaniu się czynnym (działaniu) lub biernym (zaniechaniu lub powstrzymaniu się od jakiegoś działania).

Zatem, w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe. Dla celów podatkowych za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy.

Warunkiem uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód – co wynika z literalnego brzmienia art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest jego otrzymanie przez podatnika. Nie wystarczy samo zawarcie umowy o nieodpłatne świadczenie, lecz konieczne jest jej wykonanie.

W ocenie Spółki, nie jest zasadnym porównywanie udzielania poręczeń pomiędzy podmiotami powiązanymi z działalnością profesjonalnych instytucji finansowych, których głównym przedmiotem działalności jest udzielanie poręczeń i gwarancji. Przede wszystkim, należy zwrócić uwagę na fakt, iż na odmiennych zasadach jest szacowane ryzyko udzielenia poręczeń pomiędzy podmiotami powiązanymi a podmiotami niezależnymi.

Podmioty powiązane udzielając poręczeń mają nieporównywalnie większy zakres informacji o podmiocie, którego zobowiązania są poręczane, co do zasady mają nad tym podmiotem kontrolę, co w bardzo dużym stopniu ogranicza poziom ryzyka związanego z udzielanym poręczeniem.

Zdaniem Spółki, udzielenie poręczenia kredytu nie będzie powodować żadnych skutków na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem Spółka nie będzie otrzymywać z tego tytułu żadnych korzyści, nie będzie angażować własnych aktywów, a zatem nie wystąpią żadne przesłanki, które uzasadniałyby ustalenie przychodu do opodatkowania po stronie Spółki, jako podmiotu udzielającego poręczenia. Instytucja poręczenia uregulowana w przepisach Kodeksu cywilnego jest formą zabezpieczenia kredytu bankowego i co należy podkreślić, nie wprowadza wymogu odpłatności. Firmy korzystające z poręczenia nie uzyskują korzyści majątkowych kosztem podmiotu, który udzielił im poręczenia.

Przykładowo, podobne stanowisko, choć w odniesieniu do podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie braku opodatkowania nieodpłatnych poręczeń i zabezpieczeń, przez udzielającego poręczeń / gwarancji prezentują organy podatkowe, np. Urząd Skarbowy w Wadowicach, który w interpretacji wydanej dnia 21.06.2006 r. (sygn. PD1C/415-18/06) stwierdził: „Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia nieodpłatne świadczenia. Wskazuje jedynie w art. 11 ust. 2a zasady ustalania wartości pieniężnych i innych nieodpłatnych świadczeń. Przez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć wydarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. nie związane z kosztem lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osoby mające konkretny wymiar finansowy.

W rozpatrywanej sprawie nieodpłatnie udzielono poręczenia i ustanowiono zabezpieczenie na własnym majątku na rzecz osoby trzeciej.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, że nieodpłatne udzielenie poręczenia i zabezpieczenia na własnym majątku na rzecz osoby trzeciej nie stanowi przychodu podatnika i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych”.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że udzielenie poręczenia kredytu, nie spowoduje żadnych konsekwencji podatkowych na podstawie przepisów podatku dochodowego od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę pisma stwierdzić należy, że zapadło ono w indywidualnej sprawie i nie jest wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.