ITPB3/423-132/10/MT

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15 marca 2010 r. (data wpływu 22 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych uzyskania nieodpłatnych poręczeń lub innych podobnych zabezpieczeń zobowiązań - jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 22 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych uzyskania nieodpłatnych poręczeń lub innych podobnych zabezpieczeń zobowiązań.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Udziałowcy Spółki - odpowiednio polska osoba fizyczna oraz spółka zagraniczna - udzielają zabezpieczeń zobowiązań finansowych tej Spółki. Przedmiotowe zabezpieczenia to w szczególności: udzielanie poręczeń kredytów bankowych oraz linii kredytowych w rachunku bieżącym. Poręczenia lub inne zabezpieczenia są dokonywane na rzecz banku udzielającego kredytu Spółce. Wszystkie zabezpieczenia udzielane są Wnioskodawcy nieodpłatnie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy udzielenie nieodpłatnego poręczenia lub innego podobnego zabezpieczenia przez udziałowca Spółki kapitałowej, stanowi dla tej Spółki podlegający opodatkowaniu przychód z nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...

Zdaniem Wnioskodawcy, dla celów podatkowych za nieodpłatne świadczenie należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy. Warunkiem uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest jego otrzymanie. Nie wystarczy więc samo zawarcie umowy o nieodpłatne świadczenie, lecz koniecznie jest jej wykonanie.

Powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy zatem rozważać zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób prawnych otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa inne świadczenie lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw.

Wnioskodawca podkreśla, że na podstawie umowy poręczenia prawo do ewentualnego świadczenia – polegające na zaspokojeniu się z majątku podmiotu udzielającego poręczenie – otrzymuje wierzyciel, nie zaś dłużnik zobowiązania za które dokonywane jest poręczenie. Wynika to z istoty umowy poręczenia, która jest stosunkiem zobowiązaniowym między poręczycielem a wierzycielem. Na mocy takiej umowy poręczyciel zobowiązuje się względem wierzyciela wykonać zobowiązanie na wypadek, gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał (art. 876 Kodeksu cywilnego). Tym samym staje się współdłużnikiem solidarnym wobec wierzyciela (art. 881 Kodeksu cywilnego). Umowa poręczenia służy zabezpieczeniu wierzytelności i zawierana jest w celu zabezpieczenia wierzyciela, nie dłużnika.

Tym samym umowa nieodpłatnego poręczenia nie prowadzi – zdaniem Spółki – do otrzymania praw po stronie dłużnika, co jest przedmiotem opodatkowania zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), do przychodów, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, zalicza się w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia nieodpłatnego świadczenia. Zgodnie z ugruntowanym poglądem, pojęcie to ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (taką definicję zawierają m.in. uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06). Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu.

Wobec powyższego, ustalenie, czy określone świadczenie uzyskane przez podatnika nieodpłatnie stanowi dla niego przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 omawianej ustawy, wymaga oceny charakteru dokonanego rodzaju czynności, w szczególności zbadania, czy należy ona do czynności przysparzających, w przypadku których strona dokonująca przysporzenia otrzymuje w zamian korzyść majątkową.

Sposób określania wartości takiego przychodu normuje art. 12 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stosownie do tego przepisu, wartość nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,

2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,

3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu - w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu,

4. w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

W przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawca korzysta z kredytów bankowych oraz linii kredytowych w rachunku bieżącym. W związku z powyższym, udziałowcy Wnioskodawcy udzielają poręczeń lub innych podobnych zabezpieczeń jego zobowiązań finansowych, nie pobierając od niego w zamian wynagrodzenia. Wątpliwości Spółki dotyczą kwestii powstania po jej stronie przychodów z tytułu nieodpłatnych świadczeń w związku z uzyskaniem przez nią nieodpłatnych poręczeń lub innych podobnych zabezpieczeń jej zobowiązań.

Należy zatem wyjaśnić, że poręczenie stanowi formę zabezpieczenia zobowiązań, polegającą na wprowadzeniu odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania dłużnika. Stosownie do art. 876 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę poręczenia poręczyciel zobowiązuje się względem wierzyciela wykonać zobowiązanie na wypadek, gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał. Udzielenie poręczenia niesie za sobą ryzyko gospodarcze związane ze spłatą zobowiązań dłużnika. Świadczenie takie jest usługą, która na rynku finansowym ma określoną wartość.

W analizowanym przypadku, poręczenia lub zabezpieczenia zobowiązań o podobnych charakterze są udzielone Spółce bez konieczności zapłaty przez nią wynagrodzenia. Jednostka ta uzyskuje zatem przysporzenia majątkowe, tj. świadczenia mające konkretny wymiar finansowy (usługi o określonej wartości rynkowej), bez obowiązku realizacji świadczenia wzajemnego. W konsekwencji, spełnione są przesłanki uznania przedmiotowych poręczeń lub innych podobnych zabezpieczeń zobowiązań za nieodpłatne świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - po stronie Wnioskodawcy powstaje przychód podatkowy z tytułu nieodpłatnych świadczeń, którego wartość należy ustalić na podstawie art. 12 ust. 6 ww. ustawy.

A zatem już samo zawarcie nieodpłatnej umowy poręczenia – a nie wskazywane przez Spółkę wykonanie przez podmiot udzielający poręczenia świadczenia, do którego zobowiązał się względem wierzyciela w treści tej umowy – jest wystarczające dla uznania, że dłużnik otrzymał nieodpłatne świadczenie. W tym momencie świadczona jest bowiem na jego rzecz usługa o określonej wartości rynkowej.

Jednocześnie, wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy, za neutralnością podatkową uzyskania przez dłużnika nieodpłatnego poręczenia jego zobowiązań, nie przemawia okoliczność, że umowa poręczenia służy zabezpieczeniu interesów wierzyciela, dając temu podmiotowi – a nie dłużnikowi – prawo żądania wykonania zobowiązania od poręczyciela na wypadek, gdyby dłużnik go nie wykonał. Wskazana cecha umowy poręczenia nie neguje omówionych powyżej skutków podatkowych, jakie ta czynność prawna wywołuje po stronie dłużnika.

Podsumowując, w przedstawionym stanie faktycznym, uzyskanie przez Spółkę nieodpłatnych poręczeń lub zabezpieczeń zobowiązań o podobnym charakterze, skutkuje dla niej powstaniem przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.