IBPP2/443-986/10/WN

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 22 listopada 2010r. (data wpływu 29 listopada 2010r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 grudnia 2010r. (data wpływu 30 grudnia 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w towarach i usługach związanych z budową bazy rehabilitacyjnej – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 29 listopada 2010r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w towarach i usługach związanych z budową bazy rehabilitacyjnej.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 27 grudnia 2010r. (data wpływu 30 grudnia 2010r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 16 grudnia 2010r. znak: IBPP2/443-986/10/WN.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako jednoosobowa działalność osoby fizycznej będącą zakładem pracy chronionej stosownie do zapisów ustawy z dnia 27 sierpnia 1997r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. 2008r. Nr 14, poz. 92 z późniejszymi zmianami). W związku z powyższym gromadzi środki na zakładowym funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawych i jest obowiązany do wydatkowania tych środków m.in. na rehabilitację osób niepełnosprawych. Szczegółowy zakres wykorzystania środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawych określa rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawych (Dz. U. z 2007r. Nr 245, poz. 1810 z późniejszymi zmianami.)

Zgodnie z par. 2 ust. 1 pkt 3 ww. rozporządzenia z zakładowego funduszu rehabilitacji można ponosić koszty tworzenia, modernizacji, remontu i utrzymania bazy rehabilitacyjnej, socjalnej lub wypoczynkowej. Tworzona przez pracodawcę baza ma przede wszystkim służyć rehabilitacji (czyli usprawnieniu pracowników), wypoczynkowi lub realizowaniu potrzeb socjalnych pracownika niepełnosprawnego. Zgodnie z tymi przepisami podatnik chce ze środków zakładowego funduszu wybudować na potrzeby pracowników niepełnosprawnych bazę wypoczynkową.

Dodatkowo w piśmie z dnia 27 grudnia 2010r. Wnioskodawca poinformował, iż zamierza wykorzystywać bazę rehabilitacyjną wyłącznie do czynności związanych z rehabilitacją własnych pracowników, a nie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Ponadto Wnioskodawca wyjaśnił, że usługi rehabilitacyjne na rzecz swoich niepełnosprawnych pracowników zamierza świadczyć w wybudowanej bazie rehabilitacyjnej nieodpłatnie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z budową bazy wypoczynkowej...

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług przy zakupie towarów i usług związanych z wybudowaniem bazy wypoczynkowej. W myśl art. 86 ust 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Przepis ten należy rozumieć w ten sposób, że odliczenie podatku jest możliwe również w sytuacjach, gdy zakup jest ogólnie związany z działalnością podatnika. W sytuacji, gdy działalność ta jest opodatkowana, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku. Powyższy przepis nie wymaga, aby w celu odliczenia podatku zakupiony towar, czy usługę bezpośrednio wykorzystać do czynności podlegającej opodatkowaniu. Odmienne rozumowanie uniemożliwiłoby odliczenie podatku od szeregi zakupów, które bezpośrednio nie przekładają się na czynność podlegającą opodatkowaniu, np. usługi doradcze czy prawne. Przedstawione rozumowanie potwierdza również Europejski Trybunał Sprawiedliwości. W sprawie C-408/98 Trybunał stwierdził, iż uprawnione jest odliczanie podatku naliczonego od kosztów ogólnych związanych z cała działalnością podatnika. Koszt wybudowania bazy wypoczynkowej służącej rehabilitacji osób niepełnosprawych związany jest z całością działalności Podatnika, który prowadzi zakład pracy chronionej. Za prawem do odliczenia podatku przemawia również fakt, iż wydatkowane środki pochodzą z zfron, który tworzony jest m.in. z podatku dochodowego od osób fizycznych i podatku od nieruchomości. Zupełnie nieracjonalnym i niespójnym systemowo jest aby podatek musiał być wydatkowany na zapłatę innego podatku, którym jest podatek od towarów i usług. Z uwagi na powyższe podatek naliczony od zakupów towarów i usług niezbędnych do powstania bazy wypoczynkowej podlega odliczeniu od podatku należnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej również ustawą o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z kolei w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Jak wynika z powyższego przepisu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikom podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako jednoosobowa działalność osoby fizycznej będącą zakładem pracy chronionej stosownie do zapisów ustawy z dnia 27 sierpnia 1997r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. 2008r. Nr 14, poz. 92 z późniejszymi zmianami). W związku z powyższym gromadzi środki na zakładowym funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawych i jest obowiązany do wydatkowania tych środków m.in. na rehabilitację osób niepełnosprawych. Środki te będą wydatkowane na budowę bazy wypoczynkowej.

Tworzona przez pracodawcę baza ma przede wszystkim służyć rehabilitacji (czyli usprawnieniu pracowników), wypoczynkowi lub realizowaniu potrzeb socjalnych pracownika niepełnosprawnego.

Dodatkowo w piśmie z dnia 27 grudnia 2010r. Wnioskodawca poinformował, iż zamierza wykorzystywać bazę rehabilitacyjną wyłącznie do czynności związanych z rehabilitacją własnych pracowników, a nie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Ponadto Wnioskodawca wyjaśnił, że usługi rehabilitacyjne na rzecz swoich niepełnosprawnych pracowników zamierza świadczyć w wybudowanej bazie rehabilitacyjnej nieodpłatnie.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy wydatkami zawierającymi podatek VAT naliczony, a sprzedażą opodatkowaną u Wnioskodawcy. W orzecznictwie NSA i ETS przeważa pogląd, iż co do zasady, jedynie bezpośredni związek pomiędzy podatkiem naliczonym a transakcją opodatkowaną może stanowić podstawę do odliczenia podatku naliczonego. Jednakże w orzecznictwie wskazuje się też na przypadki związku pośredniego wydatków z działalnością opodatkowaną, który jest wystarczający do prawa do odliczenia. W wyroku z dnia 14.10.2010r. I FSK 1834/09 NSA stwierdził, iż co do zasady – niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami) a konkretną transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część składową kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie. Jednak brak takiej konkretnej transakcji opodatkowanej nie musi zawsze prowadzić do utraty prawa do odliczenia VAT. W przypadku bowiem wydatków zaliczanych do tzw. kosztów ogólnych, wprawdzie nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem tych towarów i usług a sprzedażą opodatkowaną, lecz w sytuacji gdy stanowią one element cenotwórczy produktów podatnika, pozostając w ten sposób w bezpośrednim związku z jego opodatkowaną działalnością gospodarczą – prawo do odliczenia z tytułu tych zakupów (wydatków) powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność daje prawo do odliczenia VAT.

Charakter bezpośredniego związku został poddany analizie w wyroku w sprawie Midland Bank plc. (C-98/98). Dotyczyła ona odliczenia VAT naliczonego od wydatków na obsługę prawną procesu odszkodowawczego, do którego doszło w wyniku wcześniej świadczonych usług, w stosunku do których przysługiwało prawo do odliczenia VAT. Midland Bank plc uznał, że skoro usługi prawne są konsekwencją transakcji, która dawała prawo do odliczenia podatku naliczonego, to również VAT od tych usług prawnych powinien być odliczalny (pomimo że obrona przed koniecznością wypłaty odszkodowania nie pozostawała w bezpośrednim związku z czynnościami opodatkowanymi). W uzasadnieniu wyroku ETS stwierdził, że - co do zasady - niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami a konkretną transakcją opodatkowaną. Przyznał jednak, że w niektórych przypadkach brak transakcji opodatkowanej nie musi prowadzić do utraty prawa do odliczenia VAT. Wprawdzie nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem usług prawnych a sprzedażą opodatkowaną, niemniej charakter wydatków na obsługę prawną powoduje, że powinny być one traktowane jako koszty ogólne. Konsekwentnie, prawo do odliczenia powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność daje prawo do odliczenia VAT.

Podobnie w wyroku w sprawie Abbey Nationar (C-408/98), dotyczącej kosztów księgowych i prawnych poniesionych przy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa ETS stwierdził, że poniesione koszty stanowią koszty ogólne działalności prowadzonej przed dokonaniem sprzedaży. Tym samym przyznał, że w stosunku do tych kosztów przysługuje prawo do odliczenia VAT w zakresie, w jakim działalność sprzedawanego przedsiębiorstwa dawała prawo do odliczenia VAT. Analogiczne rozstrzygnięcie za¬padło w sprawie CIBO Panicipations S.A., (C-16/00). VAT naliczony przy wydatkach poniesionych na nabycie akcji/udziałów został przez CIBO odliczony, ponieważ w jej ocenie nabycie było związane z działalnością opodatkowaną VAT (tj. świadczeniem usług na rzecz spółek zależnych). ETS orzekł, że aby możliwe było odliczenie VAT naliczonego, musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy wydatkiem a sprzedażą opodatkowaną VAT. Wydatek musi stanowić element kosztowy sprzedaży opo¬datkowanej, a w przedmiotowej sprawie taki bezpośredni związek z transakcją opodatkowaną nie istnieje. Niemniej ETS stwierdził, że wydatki na doradztwo związane z procesem przejmowania spółek zależnych przez CIBO stanowią koszty ogólne mające związek z działalnością opodatkowa¬ną tej spółki.

Wskazać też należy na wyrok ETS w sprawie C-465/03 (Kretztechnik AG v Fintmzamt Linz). W przedmiotowym orzeczeniu ETS, po¬wołując się m.in. na powyższe orzecznictwo, sformułował dwie podstawowe tezy:

emisja akcji nie jest odpłatnym świadczeniem usług i tym samym nie jest objęta VAT (nie jest to transakcja zwolniona z VAT);

wydatki związane z emisją akcji (której celem było zdobycie finansowania działalności gospodarczej) powinny zostać potraktowane jako koszty ogólne prowadzonej działalności, przez co możliwe jest odliczenie VAT naliczonego w sposób właściwy dla charakteru tej działalności (tj. w całości lub na podstawie struktury sprzedaży).

Podsumowując dla prawa do odliczenia dopuszcza się wyjątkowo istnienie pośredniego związku wydatku ze sprzedażą opodatkowaną. Jednakże, jak wynika z orzeczeń, wydatki te musiałyby być np. konsekwencją wcześniejszych transakcji, które dawały prawo do odliczeń lub stanowić element cenotwórczy produktu podatnika.

Zatem mając na uwadze powyższe, mimo iż inwestycja w postaci budowy bazy wypoczynkowej (rehabilitacyjnej) na rzecz swoich niepełnosprawnych pracowników podjęta przez pracodawcę realizowana będzie w myśl ustawowego obowiązku, w ramach zapewnienia rehabilitacji zawodowej, społecznej i leczniczej, to jednak nabywane towary i usługi, związane z budową przedmiotowej bazy nie będą służyły czynnościom opodatkowanym ani w sposób bezpośredni ani pośredni. Jak wynika bowiem z treści wniosku Wnioskodawca zamierza wykorzystywać ją wyłącznie do czynności związanych z rehabilitacją własnych pracowników, która nie będzie służyć działalności opodatkowanej. Powstała baza rehabilitacyjna będzie nieodpłatnie udostępniona swoim pracownikom. Usługi rehabilitacyjne nie mają związku z pozostałą działalnością operacyjną Wnioskodawcy.

Z ww. orzeczeń wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje w przypadku tzw. kosztów ogólnych działania podatnika, o ile koszty te mogą być przypisane do działalności podatnika podlegającej opodatkowaniu, co nie ma miejsca w przedmiotowej sprawie.

W konsekwencji z uwagi na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z przedmiotową inwestycją.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Końcowo należy podkreślić, iż zgodnie z art. 14b § 3 cyt. w sentencji ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem wskazać, że odpowiedzi na pytanie zawarte we wniosku udzielono przy założeniu, iż faktycznie towary i usługi związane z ww. inwestycją nie będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych (tj. generujących podatek należny dla Wnioskodawcy).

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualny błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślić wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze opisem zdarzenia przyszłego, podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, a w szczególności wykorzystywania przez Wnioskodawcę zakupionych towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.